1、    中小房地產企業的會計預案         土地價格和開發成本不斷攀升，加上宏觀調控政策以及稅負的共同作用，導致中小房地產企業面臨的生存形勢很嚴峻。本文對中小房地產企業的會計預案應考慮的因素進行了探討。    一、從財務角度分析中小房地產企業的生存環境目前，中小房地產企業的生存環境十分嚴酷。在此，我們從財務角度簡要地分析中小房地產企業的生存環境問題。1.房地產企業涉及的稅收和規費繁多。取得土地時，除交納地價款、國土出讓金以外，還要交納契稅、

2、產權交易手續費。取得土地以后，要交納土地使用稅，土地使用稅交納期限是自取得土地使用權后至將土地使用權分割給買受人的期間。另外要交納印花稅、車船使用稅、房產稅。取得預售許可證、開始進行銷售時要預交營業稅、城建稅、教育費附加、價格調控基金、土地增值稅和企業所得稅等，其中土地增值稅和企業所得稅在項目結束時匯算清繳。除稅金之外，還要向地方政府交納各種規費。如報建費、新型建筑材料專項基金、散裝水泥專項資金、異地綠化建設費、防空地下室易地建設費、專項維修基金等。除此之外，涉及規劃、報建、施工和取得預售許可證以及產權初始登記的事項，要向指定單位交納一定的費用。2.與房地產企業相關的稅收政策復雜、多樣。房地產

3、企業開始預售房屋時，要預交營業稅金及附加、土地增值稅和企業所得稅等。營業稅暫行條例實施細則規定，納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。除營業稅金及附加以外，房地產企業負擔較重的稅項是土地增值稅和企業所得稅。關于土地增值稅的相關規定有土地增值稅暫行條例、國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知（國稅發2006187號）、財政部、國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知（財稅200621號）等。國稅發2006187號文強調了土地增值稅的清算管理，規定了稅務機關可以要求開發單位進行土地增值稅清算的情況。財稅200621號文規

4、定了要預征房地產企業土地增值稅：各地要進一步完善土地增值稅預征辦法，根據本地區房地產業增值稅水平和市場發展情況，區別普通住房、非普通住房和商業用房等不同類型，科學合理地確定預征率，多退少補。有關房地產企業所得稅的規定主要有企業所得稅法和國家稅務總局關于房地產開發業務征收企業所得稅問題的通知（國稅發200631號）等。房地產開發企業首先要遵從企業所得稅法中關于收入、支出以及應納稅所得額和適用稅率的相關規定，同時，政府出于對房地產企業特性的考慮，在國稅發200631號文中規定，房地產開發企業開發、建造的住宅、商業用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發產品，在其未完工前采取預售方式銷售的，其預售

5、收入先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出當期毛利額（預計毛利率一般不低于20%），扣除相關的期間費用、營業稅金及附加后再計入當期應納稅所得額，待開發產品結算計稅成本后再行調整。3.房地產企業的資金管理相當復雜。首先，房地產是高投入、高風險行業。對于開發商來說，最主要的支出土地成本和建安成本都是不可控的。土地是壟斷資源，開發商的選擇只能是被動的，即出高價或者不出高價。一般情況下，樓面地價低于每平方米的建安成本，這樣的項目可能相對安全，但是目前情況是樓面地價高于每平方米的建安成本一倍或兩倍甚至是好幾倍，一旦市場波動，房地產企業面臨的風險極大。土地出讓方一般不承擔任何責任，還規定房地產企業一定期限內

6、不開工、不銷售，其有權無償收回所賣土地。敢于出高價購得土地的開發商，必定對商品房有較高的價格預期。產品（商品房）由市場調節，而生產產品的基本要素土地不能進入市場自由買賣，產生的結果就是商品房價格失控，資本通過壟斷獲取暴利。對開發商而言，營銷費用、管理費用、財務費用是可控的，取決于資金、用人計劃以及市場推廣計劃。從土地成本、建安成本、開發費用這三大項來看，土地成本和建安成本在整個開發成本中占到90%以上，而且合約一旦成立，必須按約定支付，否則要承擔違約責任。其次，企業現金流極不穩定，很容易出現資金短缺，導致項目失敗。取得土地階段，要支付土地成本、交易費、契稅等，支付的金額大小取決于土地成交價的高

7、低，這個價格有著不斷攀升之勢，隨著土地資源的減少以及國家對土地管控的加強，從長遠來看，土地價格是不會下降的。進入產品設計及報建階段，設計費和報建費這兩筆費用是在項目銷售前必須支付的。過去，房地產市場是賣方市場的時候，開發商的現金流出到這里可以告一段落，建安成本由建筑商墊付，取得預售許可證就開始賣房子，售房款開始流入企業。但現在情況已經發生了變化，商品房的搶購風潮不再重演。開發商要墊錢建房，甚至可能房子建好后仍賣不掉。這時，開發商的資金壓力陡增。為了讓房子更快地賣出去，要采取一些營銷手段，這類支出取決于開發商的資金實力以及對市場的預期。二、中小房地產企業會計預案應考慮的因素中小房地產企業目前處于

8、極為艱難的生存環境中，在項目啟動以前，在會計核算上應認真思考，做好預案。中小房地產企業會計預案應重點考慮的因素有：開發資金需求、稅收政策規定和房款收入核算。1.收入確認適時延后，爭取多種銷售形式。為減輕稅負，會計在核算上要盡量配合銷售部門，在收入確認的金額和時間上爭取企業利潤的最大化。比如，按照國稅發2006187號文的規定，房地產開發企業將開發產品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發生所有權轉移時應視同銷售房地產，其收入按下列方法和順序確認：按本企業在同一地區、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定；由主管稅務機關參照當地當年、同

9、類房地產的市場價格或評估價值確定。當然，房地產開發企業還可以創造其他的視同銷售形式。視同銷售情況下，相對來說銷售價格和收入確認時間有一定的自由度。可以運用這一規定，將視同銷售延后至項目清算時確定，所達到的效果是可以延遲交納營業稅金及附加、預征的主地增值稅及企業所得稅，為企業爭取到更多的資金使用時間。另外，在價格上也存在一定的空間。2.按不同物業形態分類核算收入，注重增值額。為了滿足市場需求或者是規劃的要求，大多數房地產項目會有車庫、商業用房（會所）、住宅等不同物業形態，對每一種物業形態的收入應該分開核算，這樣做不僅是為了滿足管理上的需要，更重要的一點是為土地增值稅的預交和清算打下基礎。同時，注

10、意住宅面積是否在規定的普通住宅面積范圍以內，有超過規定面積的一定要和沒有超過規定面積的分開核算，目的是滿足土地增值稅的相關規定。如果項目推出的是精裝房，建議最好把裝修收入和房款收入分開核算，將售房合同和裝修合同分開簽訂。這樣做的好處是：避免因增值額上升、增值率過大而多交土地增值稅；把裝修質量和房屋建筑質量分開，不要讓兩個不同事項相互影響，導致延遲交房或者交不了房。當然，把裝修款和房款分開核算并不是絕對的，還取決于銷售策略和成本的比較。比如，為了在銷售上取得一定的市場優勢，對外宣布每平方米贈送一千元裝修費，那么一定是把裝修費包括在房價中的。這樣做是不是就多交了土地增值稅呢？不一定。因為按土地增值

11、稅的規定，房地產開發企業沒有取得金融機構利息證明時，開發費用按開發成本加上土地取得成本再乘以10%作為扣除項目，開發費用和開發成本正相關，將裝修成本計入開發成本，開發費用會隨之增加。3.按收付實現制原則確認收入，盡可能不代墊預交稅金。按照相關規定，房地產開發企業沒有取得預售許可證之前以排號費、誠意金等任何形式向客戶收取費用都是違規的。但是在現實中，以各種名目收取費用既是企業的銷售策略，也是快速回收資金的手段。對于各類收入，要按照收付實現制原則進行確認。同時在核算中，一定要結合公司產品的設計規則、物業形態、營銷方案進行，并注意遵守會計制度和稅法的規定。4.按配比原則確定期間費用。由于項目的現金流

12、極不穩定，取得銷售收入前有大量的現金流出，其中包括運營費用和廣告費用。按照一般的會計習慣，費用在發生時計入當期的管理費用或者是銷售費用，但這種核算方法沒有考慮國稅發200631號文對房地產開發企業的影響。國稅發200631號文中關于未完工開發產品的稅務處理問題這樣規定：房地產開發企業開發、建造的住宅、商業用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發產品，在其未完工前采取預售方式銷售的，其預售收入先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出當期毛利額，扣除相關的期間費用、營業稅金及附加后再計入當期應納稅所得額，待開發產品結算計稅成本后再行調整。經濟適用房項目必須符合建設部、國家發展和改革委員會、國土資源部

13、、中國人民銀行關于印發<經濟適用住房管理辦法>的通知（建住房200477號）等有關法規的規定，其預售收入的計稅毛利率不得低于3%。房地產開發企業對經濟適用房項目的預售收入進行初始納稅申報時，必須附送有關部門的批準文件以及其他相關證明材料。凡不符合規定或未附送有關部門的批準文件以及其他相關證明材料的，一律按銷售非經濟適用房的規定計繳企業所得稅。非經濟適用房開發項目預計計稅毛利率按以下規定確定：開發項目位于省、自治區、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城市城區和郊區的，不得低于20%；開發項目位于地及地級市城區及郊區的，不得低于15%；開發項目位于其他地區的，不得低于10%。以上規定表明

14、，項目一旦開始銷售，就要按20%的毛利率預交企業所得稅。那么就有可能會出現這樣的情況：如果項目在今年六七月份開始投入，而到第二年的三四月份才開始銷售，那么為項目正常運行而在前期投入的運營費用作為期間費用計入管理費用、銷售費用，在年末作為虧損轉入未分配利潤，但是到第二年有了房屋預售收入時，沒有費用用于抵扣按20%預計毛利率預交的所得稅，對企業來說是一個損失，雖然在項目結束后要進行匯算清繳，但是對企業來說至少是損失了資金利息。因此，會計核算上應按照配比原則，將項目開始銷售以前所發生的運營費用，先行計入待攤費用中，在取得預售收入時轉入管理費用，抵消國稅發2006131號文的規定對企業預交所得稅的影響

15、。5.按權責發生制核算開發成本。土地增值稅和企業所得稅是企業最為沉重的負擔，在這場利益的博弈中，處于有利地位的自然是稅務機關。房地產開發企業唯一可做的就是仔細研究稅法，分析項目所在地的市場，將成本費用控制在一個具有可行性的水平上。土地增值稅以及企業所得稅的多少取決于收入和開發成本、開發費用的大小。那么我們就應該從收入和成本費用兩個方面來考慮核算要求，在收入基本確定的情況下，開發成本的大小起著決定性的作用。土地增值稅的主管稅務機關是地方稅務部門，為了征管方便，一般情況下稅務部門要求開發企業對所有建安企業實行代扣代交建安稅。一個開發項目從設計到最后交房會涉及十幾個甚至是幾十個單位，稅務部門無力對每

16、一家單位的收入進行核實，而是抓住開發企業這個源頭進行征管。這個時候，會計上要把開發成本的支出按照“總包”和“分包”進行分類，出于對稅收政策要求的考慮，應該按權責發生制核算成本，不低估費用。開發費用是指與房地產開發項目有關的銷售費用、管理費用、財務費用，企業所得稅允許在稅前列支的部分和土地增值稅的規定有所不同。要注意確定開發成本和開發費用之間合理的比例關系，并關注土地增值稅的有關規定。根據土地增值稅的相關規定，利息支出如果不能提供金融機構的證明，房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額、開發成本規定計算的金額之和的10%以內計算扣除。中小房地產企業目前很難獲得銀行貸款，因此可以說對利息支出提供金融機構的證明幾乎不可能。所以，取得土地使用權所支付的金額、開發成本規定計算的金額之和就成為允許扣除