1、作業成本法在工程總部管理費索賠中的應用研究    摘 要 從跨合同法、工程管理、財務管理等專業的綜合視角，分析工程總部管理費索賠問題，提出從承包商財務核算機制入手解決問題的方案，建立應用作業成本法核算工程總部管理費的模型。該方法模型準確、有效記錄和分配承包商各工程項目所應歸屬的總部管理費實際發生額，給索賠提供充分、合理、及時的證據，提高索賠證據力，為索賠成功提供必要的條件。 最后以案例方式闡明實際操作方法。關鍵詞工程索賠；總部管理費；作業成本法；工程財務管理在工程延期的情況下，確定總部管理費索賠額通常采用日費率分攤法（Eichleay公式）、總部管理費率

2、分攤法（Hudson公式）、總直接費分攤法等計算方法。上述方法存在分攤基數與法理損害實際賠償原則不一致、單一分攤基礎不合理等問題。若通過訴訟獲得賠償，承包商又面臨舉證難題。總部管理費與承包商工程盈利有密切關系，若承包商這部分費用索賠失敗，很可能使得工程完工不盈反虧。關于總部管理費索賠失敗問題，Emden提出了確定總部管理費率的改進方法，即用承包商整個公司總部管理費之和去除其整個總營業額。汪金敏基于我國工程費用項目構成的穩定性和費率的規定性，提出了延期索賠的簡化計算模型。上述研究都立足于Hudson公式，但總部管理費索賠問題是一個綜合問題，僅從計算上研究“治標不治本”。葉仁蓀等對國際上常用的幾種

3、總部管理費定量方法進行了比較分析，認為費用分離法最為科學，但卻難以實施。本文在費用分離法基礎上，分析了總部管理費索賠問題，提出從承包商財務核算機制入手解決問題的方案，并建立了應用作業成本法核算工程總部管理費的模型，最后以案例闡明實際操作方法。在國內外工程實踐中，企業管理費已成為工程報價的重要組成部分，主要包括現場管理費和總部管理費。總部管理費是指現場以外、公司層面發生的各項間接費。該項費用需按合理的會計核算方法，分攤到同期的各項工程上，通常包括總部員工薪酬、外聘專家咨詢費、總部辦公場所的租金（或自有辦公場所的折舊費）、以及其他日常管理費用等。承包商索賠費用中的總部管理費是指由于業主原因造成工程

4、延期、導致承包商為項目額外發生的總部管理費損失，是承包商要求業主給予補償的一種主張。在工程延期的情況下，現場管理費發生的損失為直接費損失，責任分明，而總部管理費發生的損失為間接費損失，損失賠償在范圍和數額上都難以清晰界定。在國內外工程實踐中，通常采用公式法計算索賠額。總部管理費索賠額的確定通常采用日費率分攤法（Eichleay公式）、總部管理費率分攤法（Hudson公式）、總直接費分攤法三種計算方法。Eichleay公式計算思路為，先通過合同額分配總部管理費，再通過日費率分攤法計算總部管理費損失。Hudson公式的理論基礎與Eichleay公式基本相同，計算方法也基本一致，所不同的是Hudso

5、n公式采用承包商在投標書中所預先確定的總部管理費率進行分攤。總直接費分攤法則按費用索賠中的直接費作為計算基礎分攤管理費。本文認為，上述三種方法確定的索賠額都存在不合理之處。首先，對全部企業管理費進行分攤與法理上的損害實際賠償原則不一致。實際賠償在法理上是指當事人實際遭受的損失，且損失與事件須存在因果關系。具體到工程總部管理費，能獲得賠償的限制在因索賠項目延期而額外增加的那部分總部管理費內，對總部固定發生的那部分管理費則不予賠償，如總部自有辦公場所的固定資產折舊費。上述方法將全部總部管理費作為計算基數，不區分額外增加部分和固定部分，其實是擴張了損失賠償范圍。其次，上述方法以單一分攤為基礎進行分攤

6、是不合理的。總部管理費與分攤基礎之間并不呈絕對的線性關系，即假設總部管理費隨某一種分攤基礎的增加而同比例增加并不符合實際，例如總部聘用外部專家的咨詢費與咨詢小時成正比，與直接費等標準之間沒有緊密相關性。為解決上述索賠額不合理的問題，承包商可以在核算總部管理費時，摒棄單一的分攤基礎，將固定部分和額外增加部分區分開來。傳統的總部管理費核算機制不能滿足這種要求，為此可以引入作業成本法進行核算來解決這一問題。作業成本法（activity-based costing，ABC）是由卡普蘭（Robert. S. Kapian）和庫珀（Robin Cooper）于l988年首次提出的。與傳統的間接費用核算方法

7、相比，作業成本法采用“產品消耗作業，作業消耗資源”的兩階段分配邏輯。資源通過資源動因將其成本分配到作業中心，從而得到作業成本（第一階段分配）；然后再按各項作業成本與成本對象之間的因果關系，通過作業動因分配到成本對象，形成產品成本（第二階段分配）。結合一般承包商總部管理費的情況，建立作業成本法核算工程總部管理費的模型。依據FIDIC施工合同條件所確定的費用索賠基本原則，證據的合理、充分、及時應是索賠成功的前提條件。通過本模型對總部管理費進行核算，能為總部管理費索賠提供合理、充分、及時的證據。索賠證據合理的內涵是，支持索賠的證據應在損失賠償的范圍和數額兩個方面都具有合理性，即索賠證據應支持承包商獲

8、得得到實際損失的全部賠償，且不能因索賠而額外受益。采用本模型對總部管理費進行核算，可以獲得合理的索賠證據。首先，在資源層面將總部管理費固定部分和額外增加部分區分開，分配到各作業中心的只是額外增加部分的總部管理費，這就使損失賠償的范圍符合法理損害實際賠償原則。其次，本模型擯棄了傳統的單一分攤基礎（如按照直接費進行分攤），而是根據不同成本發生的“成本動因”（包括資源動因和作業動因）進行分配，即兩階段都以多元分攤為基礎。成本分配對象與成本分配標準間存在因果關系，從而使損失賠償的數額合理。應用作業成本法進行核算，不僅可以解決索賠額不合理的問題，還可以隨之生成詳實的會計記錄，進一步解決承包商舉證難題。索

9、賠證據充分是指承包商所提供的證據應能說明事件的全過程，證據內容詳實且前后一致。其中，工資單、工資報表、工程款賬單、各種收付款、原始憑證、管理費用報表、工程成本報告等會計記錄是有力的支持性證據8。通過本模型對總部管理費進行核算，承包商能夠生成詳實的會計記錄，索賠證據更充分。這樣容易使業主方信服證據并與承包商就此達成一致，即便協商不成，法官采信承包商證據的可能性也會增加。傳統的總部管理費核算方法是以工程成本為核心，以財務報告為導向，以工程項目為成本計算對象，按照費用要素和成本項目來記錄發生了什么成本，成本發生在什么用途上，經營管理者只能了解到成本發生的費用要素和成本項目的總數，無法了解成本的內部詳

10、細結構。早在1941年，科勒（Eric Kohler）首次提出“每項作業都設置一個賬戶”的思想，即在作業成本法下，每項作業都設置一個作業中心總分類賬，并且為了詳細反映各級作業的作業中心的構成與增減變動情況，還可以為各作業中心總分類賬設置明細分類賬。隨著賬戶的設置，大量含有具體會計信息的原始憑證也隨之產生。相較于傳統的會計核算方法，作業成本法搭建了資源與工程項目間的橋梁，各級賬戶把資源如何計入產品成本的過程描述了出來。當某項工程發生索賠時，會計信息系統能為其提供大量明細化的原始憑證及賬戶記錄，毫無疑問地成為證明承包商總部管理費發生實際損失的有力證據。在傳統的核算方法下，面對高度集中的賬戶信息，無

11、法將總部對各工程項目的管理費區分開，也無法將同一項目可以索賠的部分和不可以索賠的部分拆分開。這樣，即使承包商愿意耗費人力、物力對賬戶進行分解，相比較原始入賬的連續編號的憑證，證據的充分性也大大降低。索賠證據及時是指承包商在合同條件規定的期限內向業主提出索賠意向并提交索賠報告，不貽誤索賠時機。通過本模型對總部管理費進行核算，承包商能在短時間內整理出所需資料，使索賠證據提交更及時。以FIDIC施工合同條件1999年第1版為例，其第20.1條款規定承包商在索賠事件第一次發生后的28天內，將索賠意向通知工程師，并在42天內遞交一份充分詳細的索賠報告，包括索賠依據和索賠款，否則其索賠要求將遭到拒絕。如果

12、索賠事件是持續發生的，則要求承包商詳細記錄事件發生的過程，并搜集相關資料，在索賠事件結束后的規定時間內，及時向工程師提出索賠報告。按照上述索賠時限要求，在傳統核算方法下，賬戶記錄高度綜合，要想剝離出索賠需要的信息將耗費大量的時間和精力；假使采用直接費或者人工費為分配標準，也只有等到工程決算完成才能得到，這時承包商已失去索賠良機。而作業成本法下，由于信息在作業完成不久就可獲得，加之成本信息提供了成本發生在何處、為什么發生、發生了何種費用、金額是多少等方面的明細信息，故無論是對信息提煉、加工或者匯總都輕而易舉，為承包商總部管理費索賠提供了估算依據，并能在短時間內整理出所需資料，不錯失索賠良機。某年

13、8月A制造公司（下稱甲方）與B建筑公司（下稱乙方）簽訂一項建筑承包合同，這項工程合同包括建造一座廠房以及部分附屬設施，承包額為3254萬元。合同規定乙方應于當年年末開工，并在隨后的兩年內完工，同時還規定由甲方向乙方提供建筑設計圖紙，乙方按照甲方的設計要求施工。但在次年6月由于甲方未能及時向乙方提供廠房的后續設計方案而導致工程整體停工并無限延期。直至次年底甲方提供后續設計方案后乙方才開始繼續施工。因甲方違約行為造成工程延期，給乙方帶來了損失，在雙方就損害賠償進行了協商不成后，乙方遂于第三年2月向法院起訴甲方，要求甲方就其在延工期（次年6月至次年12月） 內因該工程發生全部相關損失用進行索賠，包括總部管理費。B建筑公司采用作業成本法對包括爭議工程