1、第五章第五章 金融資產金融資產金融資產概述金融資產概述1 交易性金融資產交易性金融資產2 持有至到期投資持有至到期投資3 可供出售的金融資產可供出售的金融資產4金融資產減值金融資產減值5v金融工具系列準則 -金融工具確認和計量（CAS22） -金融資產轉移 （CAS23） -套期保值 （CAS24） -金融工具列報 （CAS37）v適用于所有企業第一節第一節 金融資產概述金融資產概述v一、相關概念一、相關概念v 金融工具金融工具v 金融資產金融資產v 金融負債金融負債v 權益工具權益工具v 衍生工具（次要）衍生工具（次要）金融工具金融工具： 是指形成一個企業的金融資產，并形成其他單是指形成一個

2、企業的金融資產，并形成其他單位的金融負債或權益工具的位的金融負債或權益工具的合同合同。 甲公司：甲公司： 乙公司：乙公司： 發行公司債券發行公司債券 債券投資債券投資 （金融負債金融負債） （金融資產金融資產） 發行公司普通股發行公司普通股 股權投資股權投資 （權益工具權益工具） （金融資產金融資產）企業用于投資、融資、風企業用于投資、融資、風險管理的工具等險管理的工具等金融工具的分類金融工具的分類金融工具金融工具基本金融工具基本金融工具衍生衍生(金融金融)工具工具現金、現金、存放于金融機構的款項、存放于金融機構的款項、債券、普通股、債券、普通股、代表在未來期間收取或支代表在未來期間收取或支付

3、金融資產的合同權利或付金融資產的合同權利或義務等（應收賬款、應付義務等（應收賬款、應付賬款、其他應收款、其他賬款、其他應收款、其他應付款、存出保證金、存應付款、存出保證金、存入保證金、客戶貸款、客入保證金、客戶貸款、客戶存款等戶存款等) ) 金融期貨金融期貨金融期權金融期權金融互換金融互換金融遠期金融遠期凈額結算的商品期凈額結算的商品期貨等貨等一切能證明債權、權益、債務關一切能證明債權、權益、債務關系的具有一定格式的合法書面文系的具有一定格式的合法書面文件件在基礎金融工具的基礎上在基礎金融工具的基礎上派生出的金融工具，以基派生出的金融工具，以基礎金融工具為交易對象礎金融工具為交易對象價值衍生價

4、值衍生/ /凈投資很少或零凈投資很少或零/ /未來交割未來交割 衍生工具：衍生工具：為獲益為獲益 衍生工具衍生工具 套期保值工具：套期保值工具：為對沖風險為對沖風險 （對沖風險（對沖風險80%-125%為有效套期）為有效套期） 20082008年年7 7月月2222日，鄭州螺紋現貨價格為日，鄭州螺紋現貨價格為54805480元，元，期貨價格為期貨價格為56005600元。由于擔心下游需求減少元。由于擔心下游需求減少而導致價格下跌，某經銷商欲在期貨市場上而導致價格下跌，某經銷商欲在期貨市場上賣出保值來為其賣出保值來為其50005000噸鋼材保值，于是在期噸鋼材保值，于是在期貨市場賣出期貨主力合約

5、貨市場賣出期貨主力合約10001000手手(1(1手手5 5噸噸) )。此后螺紋價格果然下跌，到此后螺紋價格果然下跌，到8 8月月6 6日為日為53205320元。元。期貨價格下跌致期貨價格下跌致54005400元元/ /噸。此時鋼材經銷商噸。此時鋼材經銷商的的50005000噸螺紋在市場上被買家買走，經銷商噸螺紋在市場上被買家買走，經銷商于是在期貨市場上買入于是在期貨市場上買入10001000手合約平倉，完手合約平倉，完成套期保值。成套期保值。 【例】凈額結算的商品期貨【例】凈額結算的商品期貨v金融期貨金融期貨: :金融期貨就是標準化的遠期金融期貨就是標準化的遠期合約，而期貨的交割時間是交易

6、所規的，合約，而期貨的交割時間是交易所規的，期貨的金額是以交易所規定的單位成交期貨的金額是以交易所規定的單位成交的。的。v金融遠期金融遠期: :金融遠期合約就是現在和交金融遠期合約就是現在和交易對手約定在將來某個時間以一定的價易對手約定在將來某個時間以一定的價格購買另一個資產。遠期合約的交割時格購買另一個資產。遠期合約的交割時間、交易的金額是雙方約定的。間、交易的金額是雙方約定的。v金融期權：金融期權：是賦予其購買者在規定期限是賦予其購買者在規定期限內按雙方約定的價格購買或出售一定數內按雙方約定的價格購買或出售一定數量某種金融資產的權利的合約。量某種金融資產的權利的合約。v金融互換：金融互換：

7、主要是主要是貨幣互換貨幣互換又稱又稱“貨幣貨幣掉期掉期”，是指交易雙方約定在未來的一，是指交易雙方約定在未來的一定期限內，按約定的本金額和定期限內，按約定的本金額和利率利率，相，相互交換不同的貨幣。見下例：互交換不同的貨幣。見下例： 例2 中國人民銀行商業銀行:貨幣互換 中國人民銀行中國人民銀行國內十家商業銀行國內十家商業銀行 05年年11月月25日日, 人行人行以以1美元美元=8.0810元人元人民幣民幣,出售美元出售美元60億億,并承諾在并承諾在1年后以年后以1美美元元=7.85元人民幣回購元人民幣回購該批美元該批美元.二、金融資產二、金融資產v（一）金融資產分類（一）金融資產分類v1、以

8、公允價值計量且其變動計入當期、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產損益的金融資產(簡稱：交易性金融資簡稱：交易性金融資產產)v2、持有至到期投資、持有至到期投資v3、貸款和應收款項、貸款和應收款項v4、可供出售的金融資產、可供出售的金融資產（二）金融資產重分類的規定 v持有至到期投資持有至到期投資重分類為可供出售金融資產重分類為可供出售金融資產-企業企業“違背承諾違背承諾”出售或重分類出售或重分類持有至到期投資持有至到期投資金金 額相對出售或重分類前的總額較大的，額相對出售或重分類前的總額較大的，剩余部分剩余部分 應劃分為的可供出售類應劃分為的可供出售類，且隨后兩個完整的會計，且隨后兩

9、個完整的會計 年度內不能將任何金融資產劃分為此類。年度內不能將任何金融資產劃分為此類。 v可供出售金融資產重分類為可供出售金融資產重分類為持有至到期投資持有至到期投資-企業的持有意圖或能力發生改變，滿足劃分為企業的持有意圖或能力發生改變，滿足劃分為 持有至到期投資的要求（管理層要做出承諾）持有至到期投資的要求（管理層要做出承諾）-可供出售金融資產的可供出售金融資產的公允價值公允價值不再能夠可靠計量不再能夠可靠計量-持有可供出售金融資產的期限超過兩個完整的會持有可供出售金融資產的期限超過兩個完整的會 計年度計年度（三）金融資產的計量與核算（三）金融資產的計量與核算初始計量初始計量后續計量后續計量

10、公允價值變動形公允價值變動形成的利得和損失成的利得和損失減值時產減值時產生的損失生的損失交易性金交易性金融資產融資產公允價值公允價值（交易費用借記（交易費用借記“投資收益投資收益”）公允價值公允價值計入計入當期損益當期損益無須減值無須減值持有至到持有至到期投資期投資公允價值公允價值交易費交易費用用攤余成本攤余成本無無計入當期計入當期損益損益貸款和應貸款和應收款項收款項公允價值公允價值交易費交易費用用攤余成本攤余成本可供出售可供出售金融資產金融資產公允價值公允價值交易費交易費用用公允價值公允價值計入計入資本公積資本公積（減值損失和匯（減值損失和匯兌損益除外）兌損益除外）第二節第二節 交易性金融資

11、產交易性金融資產v交易性金融資產的概念交易性金融資產的概念v交易性金融資產的核算交易性金融資產的核算交易性金融資產是指企業為了近期內出售而持有交易性金融資產是指企業為了近期內出售而持有的金融資產。的金融資產。 主要是企業為賺取差價為目的從二級主要是企業為賺取差價為目的從二級市場購入的各種有價證券，包括股票、債券、基金市場購入的各種有價證券，包括股票、債券、基金等。等。作為交易性金融資產應當符合以下條件之一：作為交易性金融資產應當符合以下條件之一： A、持有目的：近期內出售；、持有目的：近期內出售； B、屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一、屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一 種，且有

12、客觀證據表明企業近期采用短期獲利方式種，且有客觀證據表明企業近期采用短期獲利方式對該組合進行管理；對該組合進行管理； C、屬于衍生金融工具（、屬于衍生金融工具（即為獲益即為獲益） 一、交易性金融資產的概念一、交易性金融資產的概念二、交易性金融資產的核算二、交易性金融資產的核算1.1.交易性金融資產取得的核算交易性金融資產取得的核算（即初始計量）（即初始計量）v企業取得交易性金融資產時，企業取得交易性金融資產時， 借：交易性金融資產借：交易性金融資產成本（其成本（其公允價值公允價值） 投資收益（投資收益（發生的交易費用發生的交易費用） 應收股利應收股利(應收利息應收利息) ) 貸：銀行存款等（實

13、際支付的金額）貸：銀行存款等（實際支付的金額） v注意：注意：如果所支付價款中包含了已宣告但尚未發放如果所支付價款中包含了已宣告但尚未發放的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，應借記應借記“應收股利應收股利”或或“應收利息應收利息”賬戶。賬戶。 2. 2. 交易性金融資產現金股利和利息的核算交易性金融資產現金股利和利息的核算（1）持有期間收到取得時計入債權的股利）持有期間收到取得時計入債權的股利 或利息時，或利息時， 借：銀行存款借：銀行存款 貸：應收股利或應收利息貸：應收股利或應收利息 2. 2. 交易性金融資產現金股利和利息的核算交易性金融

14、資產現金股利和利息的核算v（2）交易性金融資產持有期間被投資單位）交易性金融資產持有期間被投資單位宣告發放的現金股利，或在資產負債表日按宣告發放的現金股利，或在資產負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，應當計入投資收益，算的利息，應當計入投資收益， 借：應收股利或應收利息借：應收股利或應收利息 貸：投資收益貸：投資收益3. 3. 交易性金融資產的期末計量（交易性金融資產的期末計量（即后續計量即后續計量）v資產負債表日，交易性金融資產應當按照公允價值資產負債表日，交易性金融資產應當按照公允價值計量，公允價值與賬面價值之間的差額計入當期損計

15、量，公允價值與賬面價值之間的差額計入當期損益。益。v公允價值高于其賬面價值的差額，公允價值高于其賬面價值的差額， 借：交易性金融資產借：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益v公允價值低于其賬面價值的差額做相反的會計分錄公允價值低于其賬面價值的差額做相反的會計分錄 4. 4.交易性金融資產的處置交易性金融資產的處置v出售交易性金融資產時，出售交易性金融資產時， 借：銀行存款（實際收到的金額）借：銀行存款（實際收到的金額） 貸：交易性金融資產（該金融資產的賬面價值）貸：交易性金融資產（該金融資產的賬面價值） v按其差額貸記或借記按其差額貸記或借記“投資收

16、益投資收益”賬戶。賬戶。v同時，同時，將原計入該金融資產的公允價值變動轉出，將原計入該金融資產的公允價值變動轉出， 借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益 貸：投資收益貸：投資收益 （ 或作相反分錄）或作相反分錄） 目的是將未實現收益轉為已實現收益目的是將未實現收益轉為已實現收益 例題例題1：2007年年4月月5日康熙公司以日康熙公司以5元元/股購入上市公司順治公司的股票股購入上市公司順治公司的股票1000股，相關交易費用為股，相關交易費用為300元，元，準備隨時出售，被劃分為交易性金準備隨時出售，被劃分為交易性金融資產。融資產。2007年年6月月30日，順治公日，順治公司股票市場價格為司股

17、票市場價格為6元元/股。股。2007年年12月月31日，市場價日，市場價2元元/股。股。2008年年1月月28日以日以3元元/股售出。股售出。2007/4/52007/4/5借：交易性金融資產借：交易性金融資產成本成本 50005000 投資收益投資收益 300300 貸：銀行存款貸：銀行存款 530053002007/6/302007/6/30借：交易性金融資產借：交易性金融資產 公允價值變動公允價值變動 10001000 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 100010002007/12/312007/12/31借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益 40004000 貸：交易性金

18、融資產貸：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 400040002008/1/282008/1/28借：銀行存款借：銀行存款 30003000 交易性金融資產交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 30003000 投資收益投資收益 20002000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產成本成本 50005000 公允價值變動損益公允價值變動損益 30003000 例題例題2 2： 20207 7年年1 1月月1 1日，日，ABCABC企業從二級市場支付價款企業從二級市場支付價款1 1 020 000020 000元（含已到付息期但尚未領取的利息元（含已到付息期但尚未領取的利息20 0002

19、0 000元）購元）購入某公司發行的債券，另發生交易費用入某公司發行的債券，另發生交易費用20 00020 000元。該債券面元。該債券面值值1 000 0001 000 000元，剩余期限為元，剩余期限為2 2年，票面年利率為年，票面年利率為4%4%，每半年，每半年付息一次，付息一次，ABCABC企業將其劃分為企業將其劃分為交易性金融資產交易性金融資產。ABCABC企業的其他資料如下：企業的其他資料如下：（1 1）20207.1.57.1.5，收到該債券，收到該債券20206 6年下半年利息年下半年利息2000020000元；元；（2 2）20207.6.307.6.30，該債券公允價值，該

20、債券公允價值11500001150000元（不含利息）；元（不含利息）；（3 3）20207.7.57.7.5，收到該債券半年利息；，收到該債券半年利息；（4 4）20207.12.317.12.31，該債券公允價值，該債券公允價值11000001100000元（不含利息）；元（不含利息）；（5 5）20208.1.58.1.5，收到該債券，收到該債券20207 7年下半年利息；年下半年利息；（6 6）20208.3.318.3.31，ABCABC企業將該債券出售，取得價款企業將該債券出售，取得價款1l800001l80000元（含元（含1 1季度利息季度利息l0000l0000元）。元）。

21、（1 1）20207 7年年1 1月月1 1日，購入債券：日，購入債券：借：交易性金融資產借：交易性金融資產成本成本 1 000 0001 000 000應收利息應收利息 20 00020 000投資收益投資收益 20 00020 000貸：銀行存款貸：銀行存款1 040 0001 040 000（2 2）20207 7年年1 1月月5 5日，收到該債券日，收到該債券20206 6年下半年利息：年下半年利息：借：銀行存款借：銀行存款20 00020 000貸：應收利息貸：應收利息20 00020 000（3 3）20207 7年年6 6月月3030日，確認債券公允價值變動和投資收益：日，確認債

22、券公允價值變動和投資收益：借：交易性金融資產借：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動150 000150 000貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益150 000150 000借：應收利息借：應收利息20 00020 000貸：投資收益貸：投資收益20 00020 000 （4 4）20207 7年年7 7月月5 5日，收到該債券半年利息：日，收到該債券半年利息：借：銀行存款借：銀行存款20 00020 000貸：應收利息貸：應收利息20 00020 000 （5 5）20207 7年年1212月月3131日，確認債券公允價值變動和投資收益：日，確認債券公允價值變動和投資收益：借：公允價

23、值變動損益借：公允價值變動損益50 00050 000貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動50 00050 000借：應收利息借：應收利息20 00020 000貸：投資收益貸：投資收益20 00020 000（6 6）20208 8年年1 1月月5 5日，收到該債券日，收到該債券20207 7年下半年利息：年下半年利息：借：銀行存款借：銀行存款20 00020 000貸：應收利息貸：應收利息20 00020 000（7 7）20208 8年年3 3月月3131日，將該債券予以出售：日，將該債券予以出售：借：應收利息借：應收利息10 00010 000貸：投資收益貸：投

24、資收益10 00010 000借：銀行存款借：銀行存款1 170 0001 170 000公允價值變動損益公允價值變動損益100 000100 000貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產成本成本1 000 0001 000 000公允價值變動公允價值變動100 000100 000投資收益投資收益170 000170 000借：銀行存款借：銀行存款10 00010 000貸：應收利息貸：應收利息10 000 10 000 第三節第三節 持有至到期投資持有至到期投資v持有至到期投資的概述持有至到期投資的概述v持有至到期投資的會計核算持有至到期投資的會計核算一、持有至到期投資的概念、特征一、持有至

25、到期投資的概念、特征 1、概念：、概念：v持有至到期投資，是指到期日固定、回收金持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力持有到期的非衍生金融資產。持有到期的非衍生金融資產。v通常情況下，企業持有的、在活躍市場上有通常情況下，企業持有的、在活躍市場上有公開報價的國債、企業債券、金融債券等，公開報價的國債、企業債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資?？梢詣澐譃槌钟兄恋狡谕顿Y。 2、特征：、特征：v到期日固定到期日固定v回收金額固定或可確定回收金額固定或可確定v有明確意圖持有至到期有明確意圖持有至到期v有能力持有至到期有能

26、力持有至到期二、持有至到期投資的會計核算二、持有至到期投資的會計核算1.賬戶設置賬戶設置v設置設置“持有至到期投資持有至到期投資”賬戶，其為資產類賬戶。賬戶，其為資產類賬戶。核算企業持有至到期的投資價值。核算企業持有至到期的投資價值。持有至到期投資持有至到期投資取得時的面值、取得時的面值、支付金額高于面值的差額，支付金額高于面值的差額，到期一次還本付息的利息、到期一次還本付息的利息、貸方差額的攤銷。貸方差額的攤銷。支付金額低于面值的差額、支付金額低于面值的差額、借方差額的攤銷、借方差額的攤銷、出售時的賬面余額出售時的賬面余額企業持有至到期投資的攤企業持有至到期投資的攤余成本余成本2.會計處理會

27、計處理v（1）企業取得持有至到期投資（初始計量）：）企業取得持有至到期投資（初始計量）： 借：借： 持有至到期投資持有至到期投資-成本（面值）成本（面值） 應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）應收利息（已到付息期但尚未領取的利息） 持有至到期投資持有至到期投資-利息調整（也可以在貸方）利息調整（也可以在貸方） 貸：銀行存款等貸：銀行存款等（2）后續計量）后續計量v應當采用應當采用實際利率法（實際利率法（內含報酬率內含報酬率 ），按攤），按攤余成本計量余成本計量 v實際利率實際利率（內含報酬率內含報酬率 ），是指將金融資產，是指將金融資產或金融負債在預期存續期間或適用的更短期或金融負債在預期存

28、續期間或適用的更短期間內的未來現金流量，折現為該金融資產或間內的未來現金流量，折現為該金融資產或金融負債當前賬面價值所使用的利率。金融負債當前賬面價值所使用的利率。 金融資產攤余成本金融資產攤余成本 = 初始確認金額初始確認金額 扣除：扣除：已償還本金已償還本金 加上或扣除：加上或扣除：采用采用實際利率法實際利率法將該初始確認將該初始確認 金額與到期日金額間的差額金額與到期日金額間的差額 進行攤銷形成的累計攤銷額進行攤銷形成的累計攤銷額 扣除：扣除：已發生的減值損失已發生的減值損失資產負債表日，計提債券利息：資產負債表日，計提債券利息：持有至到期投資為持有至到期投資為分期付息，到期還本分期付息

29、，到期還本債券投資：債券投資：借：借：應收利息應收利息（債券面值（債券面值票面利率）票面利率）貸：投資收益貸：投資收益 （持有至到期投資（持有至到期投資期初期初攤余成本攤余成本實際利率實際利率）持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 （差額，或借記）（差額，或借記）內含報酬率內含報酬率 持有至到期投資為持有至到期投資為到期一次還本付息到期一次還本付息債券投資債券投資借：借：持有至到期投資持有至到期投資應計利息應計利息 （債券面值（債券面值票面利率）票面利率）貸：投資收益貸：投資收益 （持有至到期投資（持有至到期投資期初期初攤余成本攤余成本實際利率實際利率） 持有至到期投資持有至到期投資利

30、息調整利息調整 （差額，或借記）（差額，或借記）內含報酬率內含報酬率 （3）處置持有至到期投資：）處置持有至到期投資：借：銀行存款（實際收到的價款）借：銀行存款（實際收到的價款）持有至到期投資減值準備（已計提的減值準備）持有至到期投資減值準備（已計提的減值準備）貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本（賬面余額）成本（賬面余額）利息調整（賬面余額）利息調整（賬面余額） （或借記）（或借記）應計利息（賬面余額）應計利息（賬面余額）投資收益（差額，投資收益（差額，或借記）或借記） 例題：例題：07年年1月月3日購入日購入07年年1月月1日發行日發行的三年期債券，作為持有至到期投資，的三年期債券，作

31、為持有至到期投資，面值面值100，票面利率，票面利率10%，買價，買價105，手，手續費續費1，每年付息一次，到期還本。，每年付息一次，到期還本。（1）初始計量：應當按照公允價值計量，）初始計量：應當按照公允價值計量，相關交易費用應當計入初始確認金額。相關交易費用應當計入初始確認金額。 借：持有至到期投資借：持有至到期投資本金本金 100 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 6 貸：銀行存款貸：銀行存款 106（2）后續計量：應當采用）后續計量：應當采用實際利率實際利率法，按攤余成本法，按攤余成本計量計量 實際利率，是指將金融資產或金融負債在預期實際利率，是指將金融資產或金融負債在預

32、期存續期間或適用的更短期間內的未來現金流量，折存續期間或適用的更短期間內的未來現金流量，折現為該金融資產或金融負債當前賬面價值所使用的現為該金融資產或金融負債當前賬面價值所使用的利率。利率。 實際利率計算如下：實際利率計算如下： 10/(1+r) +10 /（1+r）2+10/（1+r）3 +100/（1+r）3=106v 采用插值法，確定采用插值法，確定:r7.7%內含報酬率內含報酬率 年份年份年初攤年初攤余成本余成本a a利息利息收益收益b=ab=a* *r r應收應收利息利息 c c攤銷攤銷額額b-cb-c年末攤年末攤余成本余成本d=a+b-cd=a+b-c200720071061068

33、.168.1610101.841.84104.16104.1620082008104.16104.168.028.0210101.981.98102.18102.1820092009102.18102.18* *7.827.821010* *2.182.18100100*倒擠計算倒擠計算2.18=6-1.84-1.98 7.82=10-2.18v2007.12.312007.12.31 借：應收利息（借：應收利息（債券面值債券面值票面利率票面利率）1010 貸：投資收益（貸：投資收益（期初期初攤余成本攤余成本實際利率實際利率） 8.16 8.16 持有至到期投資（利息調整）持有至到期投資（利息

34、調整） 1.841.84v2008.12.312008.12.31 借：應收利息（借：應收利息（債券面值債券面值票面利率票面利率）1010 貸：投資收益（貸：投資收益（期初期初攤余成本攤余成本實際利率實際利率） 8.028.02 持有至到期投資（利息調整）持有至到期投資（利息調整） 1.981.98v2009.12.312009.12.31 借：應收利息（借：應收利息（債券面值債券面值票面利率票面利率）1010 貸：投資收益（貸：投資收益（期初期初攤余成本攤余成本實際利率實際利率） 7.827.82 持有至到期投資（利息調整）持有至到期投資（利息調整） 2.182.18內含報酬率內含報酬率 內

35、含報酬率內含報酬率 內含報酬率內含報酬率 第四節第四節 可供出售金融資產可供出售金融資產 一、可供出售金融資產概述一、可供出售金融資產概述 1 1、概念：是指初始確認時即被指定為可供、概念：是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及沒有劃分為持出售的非衍生金融資產，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應收款項、以公允價有至到期投資、貸款和應收款項、以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產。值計量且變動計入當期損益的金融資產。二、可供出售金融資產的會計核算二、可供出售金融資產的會計核算注意：買誰像誰注意：買誰像誰1.1.買股票的核算像交易性金融資產的核算買股票的核算像交易性金融資產

36、的核算（注意區別：（注意區別：A.A.交易費用的處理交易費用的處理B.B.公允價公允價值變動的處理）值變動的處理）2 .2 .買債券的核算像持有至到期投資買債券的核算像持有至到期投資（注注意區別：意區別：期末是否涉及期末是否涉及公允價值變動的處公允價值變動的處理理） 1 1、企業取得可供出售金融資產、企業取得可供出售金融資產 （1 1）如果是股權投資：）如果是股權投資：借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產成本成本（公允價值交易費用）（公允價值交易費用） 應收股利應收股利( (已宣告但尚未發放的現金股利已宣告但尚未發放的現金股利) ) 貸貸:銀行存款等銀行存款等（2 2）如果是債券投資：）如

37、果是債券投資： 借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產 成本成本（面值面值） 應計利息應計利息 利息調整利息調整（差額也可能在貸方）（差額也可能在貸方） 應收利息應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）（已到付息期但尚未領取的利息） 貸：銀行存款等貸：銀行存款等分期付分期付息，到息，到期還本期還本到期一次還到期一次還本付息本付息 2 2、可供出售的金融資產持有收益的確認、可供出售的金融資產持有收益的確認（1）如果是股權投資：如果是股權投資： 借：應收股利借：應收股利 貸：投資收益貸：投資收益（2）如果是債券投資：如果是債券投資： 借：應收利息（或可供出售金融資產借：應收利息（或可供出售金融資產

38、應計利息）應計利息） 貸：投資收益貸：投資收益 可供出售金融資產可供出售金融資產利息調整利息調整 （差額，也可借記）（差額，也可借記）3 3、可供出售的金融資產的期末計量、可供出售的金融資產的期末計量 資產負債表日，按公允價值調整可供出售金融資產負債表日，按公允價值調整可供出售金融資產的價值：資產的價值： （1）如果是股權投資如果是股權投資 資產負債日公允價值高于賬面余額資產負債日公允價值高于賬面余額 借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 資產負債日公允價值低于賬面余額，反之即可。資產負債日公允價值低于賬面余額，反之

39、即可。（2 2）如果是債券投資）如果是債券投資 期末公允價值高于攤余成本時期末公允價值高于攤余成本時借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積如果是低于則反之。如果是低于則反之。 需特別注意的是，此公允價值的調整不影響每期利息收益的計算，即每期利息收益始終用每期期初攤余成本乘以當初的內含報酬率來測算。 4 4、可供出售金融資產的處置、可供出售金融資產的處置（1 1）如果是股權投資）如果是股權投資 借：銀行存款借：銀行存款 資本公積其他資本公積（或在貸方）資本公積其他資本公積（或在貸方） 貸：可供出售金融資產成本貸：可供出售金

40、融資產成本 公允價值變動（或在借方）公允價值變動（或在借方） 投資收益（倒擠額，或借方）投資收益（倒擠額，或借方）（2 2）如果是債券投資）如果是債券投資 借：銀行存款借：銀行存款 資本公積其他資本公積（或在貸方）資本公積其他資本公積（或在貸方）貸：可供出售金融資產成本貸：可供出售金融資產成本公允價值變動（或在借方）公允價值變動（或在借方）利息調整利息調整應計利息應計利息投資收益（倒擠額，或借方）投資收益（倒擠額，或借方） 例題例題1：2007年年4月月5日康熙公司以日康熙公司以5元元/股購入上市公司順治公司的股票股購入上市公司順治公司的股票1000股，相關交易費用為股，相關交易費用為300元

41、，元，準備隨時出售，被劃分為準備隨時出售，被劃分為可供出售可供出售金融資產。金融資產。2007年年6月月30日，順治日，順治公司股票市場價格為公司股票市場價格為6元元/股。股。2007年年12月月31日，市場價日，市場價2元元/股。股。2008年年1月月28日以日以3元元/股售出。股售出。2007/4/52007/4/5借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產成本成本 53005300 貸：銀行存款貸：銀行存款 530053002007/6/302007/6/30借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產 公允價值變動公允價值變動 700700 貸：資本公積其他資本公積貸：資本公積其他資本公積

42、7007002007/12/312007/12/31借：資本公積其他資本公積借：資本公積其他資本公積 40004000 貸：可供出售金融資產貸：可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動 400040002008/1/282008/1/28借：銀行存款借：銀行存款 30003000 可供出售金融資產可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動 33003300 投資收益投資收益 23002300 貸：可供出售金融資產貸：可供出售金融資產成本成本 53005300 資本公積其他資本公積資本公積其他資本公積 33003300 例題例題2 2： 20042004年初，甲公司購買了一項債年初，甲公司購買了一

43、項債券，剩余年限券，剩余年限5 5年，劃分為年，劃分為可供出售金融資產可供出售金融資產, ,公允價值為公允價值為9090萬元萬元, ,交易費用為交易費用為5 5萬元，該債萬元，該債券面值為券面值為100100萬元，票面利率為萬元，票面利率為4%4%，每年末付，每年末付息，到期還本。息，到期還本。20042004年末的公允價值為年末的公允價值為9090萬萬元，元，20052005年末的公允價值為年末的公允價值為9797萬元，萬元，20062006年年初售出此金融資產，售價為初售出此金融資產，售價為110110萬元，假定無萬元，假定無交易費用。交易費用。 （1 1）首先計算內含報酬率）首先計算內含

44、報酬率設內含利率為設內含利率為r,r,該利率應滿足如下條件：該利率應滿足如下條件：4/4/（1+r1+r）1 + 4/1 + 4/（1+r1+r）2 + 104/2 + 104/（1+r1+r）5 =955 =95采用插值法，計算得出采用插值法，計算得出r5.16%r5.16%。（2 2）20042004年初購入該債券時年初購入該債券時借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產成本成本100100貸：銀行存款貸：銀行存款 9595可供出售金融資產可供出售金融資產利息調整利息調整 5 5 年年份份年初年初攤余攤余成本成本a a利息利息收益收益b=ab=a* *r r應收應收利息利息 c c攤銷攤銷

45、額額b-cb-c年末攤年末攤余成本余成本d=a+b-d=a+b-c c本期本期公允價公允價值變動值變動額額上年上年的的期末期末累計公累計公允價值允價值變動額變動額 年年末末公公允允價價值值 2004200495 95 4.9 4.9 4 4 0.90.995.995.9-5.9-5.9 90 2005200595.9 95.9 4.95 4.95 4 40.950.95 96.8596.856.050.15 97 （4 4）20042004年末計提利息收益時年末計提利息收益時借：應收利息借：應收利息4 4可供出售金融資產可供出售金融資產利息調整利息調整0.90.9貸：投資收益貸：投資收益4.9

46、4.9收到利息時：收到利息時：借：銀行存款借：銀行存款4 4貸：應收利息貸：應收利息 4 4（5 5）20042004年末公允價值變動時年末公允價值變動時借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積5.95.9貸：可供出售金融資產貸：可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動5.95.9（6 6）20052005年末計提利息收益時年末計提利息收益時借：應收利息借：應收利息4 4可供出售金融資產可供出售金融資產利息調整利息調整0.950.95貸：投資收益貸：投資收益4.954.95收到利息時：收到利息時：借：銀行存款借：銀行存款4 4貸：應收利息貸：應收利息 4 4（7 7）20052005年

47、末公允價值變動時年末公允價值變動時借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動6.056.05貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積6.056.05（8 8）20062006年初出售金融資產時年初出售金融資產時借：銀行存款借：銀行存款110110 可供出售金融資產可供出售金融資產利息調整利息調整3.153.15（5 50.90.90.950.95）貸：可供出售金融資產貸：可供出售金融資產成本成本100100公允價值變動公允價值變動0.150.15（=6.05-5.9=6.05-5.9）投資收益投資收益1313同時將持有期間的暫時公允價值變動轉入投資收益同時將持有期

48、間的暫時公允價值變動轉入投資收益借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積0.150.15貸：投資收益貸：投資收益0.150.15 第五節金融資產的減值第五節金融資產的減值v企業應當在資產負債表日對企業應當在資產負債表日對以公允價值以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產計量且其變動計入當期損益的金融資產以外以外的金融資產的賬面價值進行檢查，的金融資產的賬面價值進行檢查，有客觀證據表明該金融資產發生減值的，有客觀證據表明該金融資產發生減值的，應當計提減值準備。應當計提減值準備。 v(1)持有至到期投資持有至到期投資v(2)貸款和應收款項貸款和應收款項v(3)可供出售的金融資產可供出售

49、的金融資產一、金融資產發生減值的證據、金融資產發生減值的證據 vCAS22 CAS22 第第4141條條v（一）發行方或債務人發生嚴重財務困難；（一）發行方或債務人發生嚴重財務困難； v（二）債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發生違約或逾期等；（二）債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發生違約或逾期等； v（三）債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發生財務困難的債（三）債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發生財務困難的債務人作出讓步；務人作出讓步； v（四）債務人很可能倒閉或進行其他財務重組；（四）債務人很可能倒閉或進行其他財務重組； v（五）因發行方發生重大財務困難，該金融資產

50、無法在活躍市場繼續交（五）因發行方發生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續交易；易； v（六）無法辨認一組金融資產中的某項資產的現金流量是否已經減少，（六）無法辨認一組金融資產中的某項資產的現金流量是否已經減少，但根據公開的數據對其進行總體評價后發現，該組金融資產自初始確認但根據公開的數據對其進行總體評價后發現，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人以來的預計未來現金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區失業率提高、擔保物在其支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區失業率提高、擔保物在其所在地區的

51、價格明顯下降、所處行業不景氣等；所在地區的價格明顯下降、所處行業不景氣等； v（七）債務人經營所處的技術、市場、經濟或法律環境等發生重大不利（七）債務人經營所處的技術、市場、經濟或法律環境等發生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本；變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本； v（八）（八）權益工具投資的公允價值發生嚴重或非暫時性下跌權益工具投資的公允價值發生嚴重或非暫時性下跌； v（九）其他表明金融資產發生減值的客觀證據。（九）其他表明金融資產發生減值的客觀證據。二、金融資產減值損失確認和計量二、金融資產減值損失確認和計量v（一）攤余成本計量的金融資產（一）攤余成本計量的金融資

52、產（持有至到期投資、貸款和應收款（持有至到期投資、貸款和應收款項）項）減值損失的確認和計量減值損失的確認和計量攤余成本計量的金融資產減值損失攤余成本計量的金融資產減值損失= =金融資產期末攤余成本金融資產期末攤余成本- -預計未來預計未來現金流量現值現金流量現值一般會計分錄一般會計分錄 計提時：計提時：借：資產減值損失借：資產減值損失貸：持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資減值準備（或貸款損失準備或壞賬準備（或貸款損失準備或壞賬準備) 注意：注意： 對于存在大量性質類似且以攤余成本后對于存在大量性質類似且以攤余成本后續計量金融資產的企業。續計量金融資產的企業。 1.對單項金額重大的金融資產對單項金額重大的金融資產，單獨進行減值，單獨進行減值測試。如有