1、新會計準則的核心理念及其在準則中的體現財政部于2006年2月15日發布了企業會計準則,新企業會計準則包括一項基本準則和38項具體會計準則,38項具體會計準則包括22項新發布的會計準則,以及16項對原會計準則的修訂。這標志著適應我國市場經濟發展要求、與國際慣例趨同的中國會計準則體系正式建立。新會計準則體現了“資產負債觀”的核心理念,使會計確認、計量的方法發生了一系列重大變化。因此,如何理解新會計準則下資產負債觀的核心理念以及掌握核心理念在新會計準則中是如何體現的,將有助于更好地理解和運用新會計準則。一、新準則的核心理念:資產負債觀(一資產負債觀介紹1976年,美國財務會計準則委員會(以下簡稱FA

2、SB在其公布的一份討論備忘錄會計報表的概念框架中提出了三種不同的會計理念:資產負債觀(Asset-liability View、收入費用觀(Revenue-expense View和非環接觀(Non-articulated View。如今,認為資產負債表與收益表是各自獨立的報表、其數據不需要環接的非環接觀已經被摒棄。因此,當前人們爭論較多的是,在會計準則的制定中應當以資產負債觀為指導,還是應當以收入費用觀為指導。經歷了安然等一系列美國會計丑聞帶來的經濟震痛之后,人們感到只有資產和負債才是真實的存在,是凈資產價值增值帶來收益的增加,而非相反,因而認為資產負債觀明顯優于收入費用觀。為此,美國證券交

3、易委員會(SEC在其針對會計準則改革的報告中呼吁,FASB在制定會計準則時應以資產負債觀全面取代收入費用觀,在準則制定特別是在確立目標導向的體系時,FASB采用收入費用觀是不恰當的,而資產負債觀實質提供了最有力的概念描述,是準則制定過程中最合適的基礎。2004年7月,FASB在其答復SEC的報告中稱:“FASB同意SEC報告中的觀點在給定的框架下分析資產和負債及其變化,對于制定財務報告準則是最合適的方法”,同時FASB 還明確表示,在其準則制定項目上堅持資產負債觀。資產負債觀是指會計準則制訂者在制定規范某類交易或事項的會計準則時,應首先定義并規范由此類交易產生的資產或負債的計量;然后,再根據所

4、定義的資產和負債的變化來確認收益。在資產負債觀下,利潤表成為資產負債表的附屬產物。(二收入費用觀與資產負債觀的比較資產負債觀和收入費用觀原本是計量企業收益的兩種不同理論。資產負債觀基于資產和負債的變動來計量收益,因此當資產的價值增加或是負債的價值減少時會產生收益;而收入費用觀則通過收入與費用的直接配比來計量企業收益,按照收入費用觀,會計上通常是在產生收益后再計量資產的增加或是負債的減少。簡言之,資產負債觀關注資產和負債的變動來計量收益,而收入費用觀則先計量收益然后再將之分攤計入到相應的資產和負債中去。1.收入費用觀要求準則制訂者在準則制定中,首先考慮與某類交易相關的收入和費用的直接確認和計量。

5、在收入費用觀下,資產負債表只是為了確認與合理計量收益的跨期攤配中介,成為利潤表的附屬。收入費用觀認為,必須首先按照實現原則確認收入和費用,然后再根據配比原則,將收入和費用按其經濟性質上的一致性聯系起來確定收益。因此:收益=收入-費用2.資產負債觀是指會計準則制訂者在制定規范某類交易或事項的會計準則時,應首先定義并規范由此類交易產生的資產或負債的計量;然后,再根據所定義的資產和負債的變化來確認收益。在資產負債觀下,利潤表成為資產負債表的附屬產物。資產負債觀認為,企業的收益是企業期末凈資產比期初凈資產的凈增長額,而凈資產又是由資產減去負債計算得到的,因此:收益=期末凈資產價值-期初凈資產價值-投資

6、者投入+向投資者分配我國新準則就是采用了“資產負債觀”來制定的,由于采用了資產負債觀,使會計確認、計量的方法發生了一系列重大變化。“資產負債表觀”理念的實質是,在分析企業的財務狀況、考核業績時,關鍵是看凈資產是否增加,即股東財富是否增加。在資產負債表觀下,利潤代表凈資產的增加,虧損代表凈資產的減少。在資產負債表中,可以通過資產預測未來的現金流入,通過負債預測未來的現金流出。二、資產負債觀在新準則中的體現已于2007年1月1日開始在上市公司中實施的新會計準則在很多方面體現了“資產負債觀”的核心理念。筆者認為,資產負債觀在新會計準則中主要體現在以下幾個方面:(一資產、負債的確認企業會計準則基本準則

7、明確了資產和負債的定義,即資產是指企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。負債是指企業過去的交易或者事項形成的、預期會導致經濟利益流出企業的現時義務。資產負債觀要求企業將所有符合資產、負債定義及確認條件的資產、負債在資產負債表內確認,如衍生金融工具的表內確認,虧損合同和重組義務的確認;企業應將不符合資產定義及其確認條件的資產、負債不在資產負債表中體現,如“待處理財產損益”預期不能為企業帶來經濟利益,不符合資產的定義,因此不應再在資產負債表中確認為一項資產。原納稅影響會計法下的遞延稅款不符合資產、負債的定義。“待攤費用”和“預提費用”不符合資產、負債的

8、定義,因此,“待攤費用”和“預提費用”不再在資產負債表中體現。(二公允價值計量國際會計準則將公允價值定義為“公平交易中熟悉情況的當事人自愿據以進行資產交換或債務清償的金額”。美國財務會計準則將其定義為“公允價值指“在自愿各方之間進行的現行交易(即在非被迫或清算交易中,購買(或發生或出售(或清償資產(或負債的金額”。我國會計準則對公允價值的定義為“公允價值是指在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。在公平交易中,交易雙方應當是持續經營企業,不打算或不需要進行清算、重大縮減經營規模,或在不利條件下仍進行交易。為了反映資產、負債的真實情況,提高信息的相關性,在資產負債觀下

9、,主要計量屬性采用公允價值。我國在這次會計改革中,新準則的制定也基本上采用了資產負債觀,在許多具體準則中,可以看到“公允價值”的運用,并成為這次會計改革最引人注目的亮點。企業會計準則基本準則規定需要謹慎運用公允價值。公允價值確定的三個級次,即第一是活躍市場中的報價;第二是同類或類似資產的公允價值加以一定調整;第三是運用估值技術。關于公允價值的具體運用,在金融工具確認和計量準則中單設一章予以討論,同時在相關準則中也有相應的規定,但是總體理念是穩健的、有限的、慎重的。新會計準則體系在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組、非貨幣性資產交換和股份支付等方面均采用了公允價值。(三所得

10、稅采用資產負債表債務法“資產負債表債務法”認為,所得稅會計的首要目的應是確認并計量由于會計和稅法差異給企業未來經濟利益流入或流出帶來的影響,將所得稅核算影響企業的資產和負債放在首位。“應付稅款法”在所得稅會計處理中完全把所得稅作為與本期配比的費用項目,所得稅的確認和計量完全遵照稅法,影響了財務會計報表的邏輯一致性。資產負債觀在所得稅會計處理方法上要求采用資產負債表債務法。資產負債表債務法是以資產負債表為重心,按企業資產、負債的賬面價值與稅法規定的計稅基礎之間的差額,計算暫時性差異,據以確認遞延所得稅負債或資產,再確認所得稅費用的會計核算方法。只要資產和負債的會計核算符合真實公允原則,所得稅費用

11、會計信息自然真實可靠。所得稅費用的核算是基于資產負債表中資產、負債賬面價值與計稅基礎產生的暫時性差異,不再在利潤表的基礎上核算所得稅費用。遞延所得稅資產反映企業未來經濟利益的流入;遞延所得稅負債反映企業未來經濟利益的流出。(四資產減值基本準則對資產的定義:“資產是指企業過去的交易或事項形成的、由企業擁有或控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。”資產的主要特征之一是它必須能夠為企業帶來經濟利益的流入,如果資產不能夠為企業帶來經濟利益或者帶來的經濟利益低于其賬面價值,那么該資產就不能再予確認,或者不能再以原賬面價值予以確認,否則將不符合資產的定義,也無法反映資產的實際價值,其結果會導致企業資產虛增和利潤虛增。因此,當企業資產的可收回金額低于其賬面價值時,即表明資產發生了減值,企業應當確認資產減值損失,并把資產的賬面價值減記至可收回金額。換句話說,不管是有形的還是無形的,要成為資產,就必須具備可產生經濟利益的能力,能夠獨立地或與其他資