1、 正保遠程教育旗下品牌網站（美國紐交所上市公司股票代碼：DL）第二十八章 審閱業務和其他鑒證業務一、 財務報表審閱業務1、審閱的目標：是注冊會計師在實施審閱程序的基礎上，說明是否注意到某些事項，使其相信財務報表沒有按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制，未能在所有重大方面公允反映被審閱單位的財務狀況、經營成果和現金流量。在財務報表審閱業務中，要求注冊會計師將審閱風險降至該業務環境下可接受的水平(高于財務報表審計中可接受的低水平)，對審閱后的財務報表提供低于高水平的保證(即有限保證)，在審閱報告中對財務報表采用消極方式提出結論。2、審計、審閱業務與商定程序業務的區別：審計、審閱業務屬于鑒證業

2、務，商定程序屬于相關服務。業務目標的差異是審計、審閱、商定程序這三類業務的最根本差異。其他差異，如對獨立性的要求、所使用的程序與方法等，都是從業務目標的差異派生出來的。審計、審閱、商定程序三類業務主要差異一覽表 項 目 財務報表審計 財務報表審閱 執行商定程序目標注冊會計師通過執行審計工作，對財務報表的下列方面發表審計意見：(1)財務報表是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制；(2)財務報表是否在所有重大方面公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量注冊會計師在實施審閱程序的基礎上，說明是否注意到某些事項，使其相信財務報表沒有按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制，未能在所有

3、重大方面公允反映被審閱單位的財務狀況、經營成果和現金流量注冊會計師對特定財務數據、單一財務報表或整套財務報表等財務信息執行與特定主體商定的具有審計性質的程序，并就執行的商定程序及其結果出具報告業務性質合理保證的鑒證業務有限保證的鑒證業務相關服務(非鑒證業務)執業標準中國注冊會計師審計準則中國注冊會計師審閱準則第2101號財務報表審閱中國注冊會計師相關服務準則第4101號對財務信息執行商定程序對注冊會計師獨立性的要求作為鑒證業務，注冊會計師在執行審計、審閱業務時必須具有形式上和實質上的獨立性不對商定程序業務提出獨立性要求，但如果業務約定書或委托目的對注冊會計師的獨立性提出要求，注冊會計師應當從其

4、規定。如果注冊會計師不具有獨立性，應當在商定程序業務報告中說明這一事實所使用的程序和方法審計程序的實施范圍較廣，程度較深，種類較多，包括檢查記錄或文件、檢查有形資產、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執行、分析程序等以詢問和分析程序為主，只有當有理由相信所審閱的財務報表可能存在重大錯報時才需要追加其他程序視執行商定程序的對象和委托目的而定，可能使用詢問和分析，重新計算、比較和其他核對方法，觀察、檢查，函證等方法中的全部或者一部分注冊會計師提供的保證程度以積極方式提供合理保證以消極方式提供有限保證不提供任何保證結論的類型無保留意見、保留意見、無法表示意見、否定意見4種，其中無保留意見和保留意見可以

5、加強調事項段類似于審計意見的類型，包括無保留、保留、否定、無法提供任何程度的保證4種只要求在報告中說明執行商定程序的結果，包括詳細說明發現的錯誤和例外事項，不要求提出鑒證結論3、審閱程序1在財務報表審閱中注冊會計師采用的重要性水平應當與對財務報表執行審計業務時相同。2注冊會計師對財務報表審閱以詢問和分析程序為主。注冊會計師通常無須執行在審計業務中執行的某些程序，例如對內部控制進行測試，對存貨進行監盤，對應收款項實施函證等，只有在有理由相信財務報表可能存在重大錯報的情況下，注冊會計師才會實施追加的或更為廣泛的程序。注冊會計師還應當詢問在資產負債表日后發生的、可能需要在財務報表中調整或披露的期后事

6、項。注冊會計師沒有責任實施程序以識別審閱報告日后發生的事項。必要時，注冊會計師應當獲取管理層書面聲明。二、 預測性財務信息審核1、預測性財務信息的含義 預測性財務信息是指被審核單位依據對未來可能發生的事項或采取的行動的假設而編制的財務信息。 預測性財務信息可能包括財務報表整體(即包含資產負債表、利潤表、股東權益變動表和現金流量表以及財務報表附注在內的一套完整的財務報表)或者財務報表的一項或多項要素(例如，其中的某一張財務報表，或者某一張財務報表中的一個或者多個項目等)。對于那些以一套完整的財務報表形式出現的預測性財務信息，通常稱為預測性財務報表。在列報預測性財務報表時，一般需要在附注中提供編制

7、該預測性財務報表所依據的重要假設和會計政策。預測性財務信息所涵蓋的期間可以有一部分是歷史期間(例如，在2006年4月編制2006年全年的預測性財務報表時，其中10月份的數據是已實現數)，但不能全部是歷史期間，必須至少有一部分屬于未來期間。2、預測性財務信息審核的總體要求在執行預測性財務信息審核業務時，注冊會計師應當就下列事項獲取充分、適當的證據：（1）管理層編制預測性財務信息所依據的最佳估計假設并非不合理；在依據推測性假設的情況下，推測性假設與信息的編制目的是相適應的；（2）預測性財務信息是在假設的基礎上恰當編制的；（3）預測性財務信息已恰當列報，所有重大假設已充分披露，包括說明采用的是推測性

8、假設還是最佳估計假設；（4）預測性財務信息的編制基礎與歷史財務報表一致，并選用了恰當的會計政策。3、審核程序 (1)確定審核程序的性質、時間和范圍時應當考慮的因素 在確定審核程序的性質、時間和范圍時，注冊會計師應當考慮下列因素： 重大錯報的可能性；以前期間執行業務所了解的情況； 管理層編制預測性財務信息的能力； 預測性財務信息受管理層判斷影響的程度； 基礎數據的恰當性和可靠性。 (2)評估最佳估計假設 注冊會計師應當評估支持管理層作出最佳估計假設的證據的來源和可靠性。注冊會計師可以從內部或外部來源獲取支持這些假設的充分、適當的證據，包括歷史財務信息考慮這些假設，以及評價這些假設是否依據被審核單

9、位有能力實現的計劃。 需要指出的是，評價假設是否得到了適當的支持，需要同時考慮所獲取的支持性證據的數量和證明力。 (3)評估推測性假設 當使用推測性假設時，注冊會計師應當確定這些假設的所有重要影響是否已得到考慮。對推測性假設，注冊會計師不需要獲取支持性的證據，但應當確定這些假設與編制預測性財務信息的目的相適應，并且沒有理由相信這些假設明顯不切合實際。 如果推測性假設與編制預測性財務信息的目的不相適應，或者有理由相信這些假設明顯不切合實際，注冊會計師應提請管理層修正這些假設。如果管理層拒絕作出修正，注冊會計師應當考慮這些假設對審核報告的影響，出具保留或否定意見的審核報告，或者解除業務約定。 (4

10、)評價假設時應重點關注的對象 注冊會計師在評價編制預測性財務信息所依據的假設時，應當重點關注具有以下特征的假設： 對預測性財務信息具有重大影響的假設； 對內外部因素的變化特別敏感的假設； 與歷史模式或趨勢不相符的假設； 存在重大不確定性的假設。 注冊會計師可以通過下列程序，識別具有上述特征的假設： 分析被審核單位的有關文檔資料及其中的原始數據，確定可能對被審核的預測性財務信息產生重大影響的關鍵因素； 獲取與被審核單位類似單位的預測性財務信息，識別這些單位的預測性財務信息中的關鍵假設； 分析以前期間的經營成果，識別可能對經營成果產生重要影響的因素； 獲取和查閱已批準報出的財務報表、公開媒體報道、

11、正式計劃、董事會會議紀要等文件，注意其中是否包含關于將來的計劃、合同或者具有法律約束力的協議等事項的信息； 詢問管理層，確定是否還存在其他需要考慮的因素，以及已作出的關于這些關鍵因素的假設是否可能發生變化；利用對被審核單位及其所處行業的了解，分析被審核單位經營活動中風險特別高或者特別敏感的領域； 與相關行業的專家討論，確定所依據的假設哪些存在上述情形，以幫助判斷這些假設的合理性。 (5)評價預測性財務信息是否依據管理層確定的假設恰當編制 注冊會計師應當通過檢查數據計算準確性和內在一致性等，確定預測性財務信息是否依據管理層確定的假設恰當編制。 這里所說的計算準確性是指預測性財務信息編制過程中不存

12、在數據計算錯誤、謄抄錯誤等機械性錯誤。內在一致性是指管理層擬采取的各項行動相互之間不存在矛盾，以及根據共同的變量(如利率等)確定的金額之間不存在不一致。 (6)關注敏感領域對預測性財務信息的影響 注冊會計師應當關注對變化特別敏感的領域，并考慮該領域影響預測性財務信息的程度。 這里所說的“對變化特別敏感的領域”是指那些一旦發生變化(可能只是很微小的變化)就可能對預測性財務信息及其所依據的假設產生重大影響的領域。 (7)審核預測性財務信息一項或多項要素時的考慮 當接受委托審核預測性財務信息的一項或多項要素時，注冊會計師應當考慮該要素與財務信息其他要素之間的關聯關系。 例如，注冊會計師受托審核一份預

13、測資產負債表，在審核應收賬款等項目的預測時，需要關注預測期內銷售收入的變化對應收賬款余額的可能影響。 (8)預測性財務信息包含本期部分歷史信息時的考慮 當預測性財務信息包括本期部分歷史信息時，注冊會計師應當考慮對歷史信息需要實施的程序的范圍。 如果預測性財務信息的涵蓋期間有一部分是歷史期間，且針對該歷史期間的歷史財務數據是可以獲取的，注冊會計師應當考慮該歷史財務數據相對于預測性財務信息整體的重要性，例如該歷史期間的長度占預測性財務信息的整個涵蓋期間的比例。 如果該歷史期間構成了預測性財務信息涵蓋期間的重要組成部分，注冊會計師應根據相關審計、審閱準則的規定，對該歷史期間的財務數據實施必要的審計或

14、者審閱程序，并提請管理層將已經過審計或審閱的歷史財務數據作為預測性財務信息中該歷史期間的數據。 (9)獲取管理層聲明 注冊會計師應當就下列事項向管理層獲取書面聲明： 預測性財務信息的預定用途； 管理層作出的重大假設的完整性；管理層認可對預測性財務信息的責任。4、保證程度 （1）注冊會計師不應對預測性財務信息的結果能否實現發表意見。 （2）當對管理層采用的假設的合理性發表意見時，注冊會計師僅提供有限保證。 （3）注冊會計師需要對預測性財務信息是否依據假設恰當編制，并按照適用的會計準則和相關會計制度的規定進行列報發表意見。對這一事項，注冊會計師通常提供合理保證。 在同一份預測性財務信息審核報告中往

15、往會出現兩種保證共存的情況，即對于假設的合理性提供有限保證，同時對預測性財務信息的編制與假設的一致性，以及是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規定進行列報提供合理保證。注冊會計師應當注意區分不同性質的保證及其各自的適用范圍，避免混淆。5、了解被審核單位情況 1注冊會計師應當充分了解被審核單位情況，以評價管理層是否識別出編制預測性財務信息所要求的全部重要假設。 注冊會計師還應當通過考慮下列事項，熟悉被審核單位編制預測性財務信息的過程： (1)與編制預測性財務信息相關的內部控制，以及負責編制預測性財務信息人員的專業技能和經驗； (2)支持管理層作出假設的文件的性質； (3)運用統計、數學方法及計算機輔助技術的程度； (4)形成和運用假設時使用的方法； (5)以前期間編制預測性財務信息的準確性，以及其與實際情況出現重大差異的原因。 2注冊會計師應當考慮被審核單位編制預測性財務信息時依賴歷史