1、作業成本核算體系設計案例鄧為民 資源設計        企業目前的賬戶設置包括：生產成本直接生產成本、制造費用兩個賬戶沒有輔助生產賬戶。相對于傳統成本，直接材料仍然應該直接計入產品成本，而人工是各種作業完成的必要條件，需要計入各種作業中。人工工時數據是資源和作業分配的重要成本動因，制造費用在傳統成本下是產品成本的重要組成部分，在作業成本法下，應重點關注傳統成本下的制造費用，根據各項費用的實際用途分配到作業。根據作業定義的情況以及資源的處理原則，確定了以下資源項目，見表6.3：  

2、60;  表6.3 資源設計名稱成本動因處理直接材料無直接動因（按實際使用情況分配）外協費用無動力用電設備功率X設備使用時間直接記入“設備費用”賬戶財產保險費用按設備投保時現值按比例分配到各設備1記入“設備費用”賬戶(分錄到各工作中心)設備折舊直接分配到工作中心記入“設備費用”賬戶(分錄到各工作中心)設備保養修理費用設備數量記入“設備費用”賬戶(分錄到各工作中心)設備維護費用等（包括待攤預提費用）按照設備現值按比例分配到各臺設備記入“設備費用”賬戶(分錄到各工作中心)機物料消耗按照設備使用時間分配到各臺設備記入“設備費用”賬戶職工福利、失業基金、養老基金、住房基金、勞保費用、降溫費用

3、直接計入按人數全部分配到“人工費用”賬戶工資直接計入分配到“人工費用”賬戶照明電力直接計入全部計入“廠房費用”廠房折舊直接計入全部計入“廠房費用”取暖費用直接計入全部計入“廠房費用”電話費、辦公差旅費用、 直接計入全部計入“車間管理費用”其它費用直接計入全部計入“車間管理費用”工裝費用（包括采購）直接計入直接計入到“生產準備”作業工裝庫存管理費用直接計入直接計入到“生產準備”作業設備費用賬戶針對各臺設備費用歸入對應的工作中心作業中人工費用賬戶按人數分配到各作業廠房費用按面積分配到作業1 設備原值固定不變，可以轉化成固定的百分比。從而不需要動因數據采集。   

4、60;     圖6.2資源設計    圖6.2是核算體系的資源設計。資源分為兩個層次，其中有關設備費用要求各項費用按照工作中心分錄，能夠直接追溯到工作中心，財產保險費用主要是設備保險費用，按照設備價值分攤到各個設備，動力用電等據各個設備的功率以及加工工時分攤到設備，設備折舊原來采用整體折舊方法，現在根據各個設備現值分別設備折舊。設備保養修理費用是為了保障整過生產正常進行，因此把設備保養維護費用按照設備數量分配到各個工作中心。工作中心是在MIS系統中定義的加工單位，通常是由具有相同加工特征的設備組成。MI

5、S系統中的計劃調度模塊以工作中心作為任務分派單位，因此這里的設備相關費用按照工作中心歸集。    企業把工具庫和材料庫統一到一個庫存中，材料和成品管理工作很少，通常原料由外商根據訂單供應，而產成品完成后直接發送給外商客戶。工具室中的主要職能是保證生產中對于工裝的需求。因為根據生產特點，主要使用通用工裝，很少自制，這與生產準備掛鉤，把工裝相關的采購費用、保管費用以及本身的價值都通過工裝準備作業（工裝使用）分配到生產批號。這里沒有考慮更細致的情況：某些批次由于量大可能是用兩套工裝，某些批的工裝需求較其他批次數量大。且數據難以采集，因此這里直接分配到工裝管理作

6、業。工裝的折舊全部歸入到工裝準備作業中。    除工資外，把其他按照人頭發放的費用都歸集到人工費用。這方面的費用包括：福利費用、勞保、個人保險費用、以及夏天發的降溫費用。各種費用通過個作業消耗的人數分配到作業中。    其它費用相關性較多的是與廠房有關的費用：這方面的費用包括主要是照明用的電力，取暖費用和廠房折舊、計提廠房維修費用等等，通過各作業占用面積分配該項費用。    外協費用主要是熱處理費用，也包括零星的加工外協，統一按照熱處理對待。這項費用按照處理次數歸集到各個批次

7、。    其它的費用都是與生產無直接關系的費用，如電話費差旅費用，以及辦公費用等都計入管理費用，面向所有成本對象（批卡）分配。        成本對象        外貿加工中心以批為生產單位，通過批進行計劃調度與生產安排，因此以“批”為成本計算對象，一種零件可能生產多個批，但是一批只包括一種零件。選擇“批”作為成本計算對象，還因為企業管理信息系統中是以作為計劃調度和任務分配的單位，以批為計算對象

8、能夠實現信息層次的集成，方便數據采集。    系統的目的是計算出每一種產品的成本，還需要計算出各種零件的成本。因此成本對象包括兩個層次：一是批次產品成本，一是產品成本。產品成本是在同類產品的各批次產品成本的平均值。         圖6.3成本對象結構圖    分配路徑         圖6.4作業成本核算模型以及分配路徑示意圖  

9、60; 設備費用賬戶按照各工作中心建立，根據各工作中心歸集各項與設備有關的資源費用。設備相關的電力按照設備在會計期間內的使用時間和功率分配，這是一種復合動因。與人工相關的費用歸集到人力資源賬戶，然后按照各個作業的實際人數分配人工費用。    人工費用的分配路徑是：面向所有作業，但是不包括單檢、抽檢和專項檢驗作業，不包括工藝編制和工藝更改作業，而是設置檢驗作業和工藝室作業接受人工費用的分配，然后再根據各作業在檢驗室和工藝室工作中的比重進行分配。    廠房費用的分配與人工費用的分配類似。廠房費用按照各個作業

10、所占廠房的面積分配。廠房費用不直接分配到單檢、抽檢和專項檢驗作業，而是直接分配到檢驗作業，同理，也不直接分配到工藝更改作業和工藝編制作業，而是直接分配到工藝室作業。    抽檢作業用于粗加工生產檢驗，單檢用于精加工和半精加工的檢驗，半精加工和精加工都是在二工段生產，因此成本核算中不再區分精加工和半精加工，粗加工作業和精加工作業根據生產派工的反饋信息統計到各個生產批卡，直接分配到批卡成本對象。一次粗加工工序有一次抽檢，而一次精加工工序完成序進行多次單檢。單檢的次數根據工序檢驗數據和批零件數量乘積得到。    粗加工作

11、業集：粗加工各個工作中心的工作內容為作業。每個工作中心根據加工內容把作業成本分配到相應的批卡，成本動因是根據各個批卡在該工作中心的總工時，這根據工序和批卡的數量統計得出。    精加工作業集：每個工作中心根據加工內容把作業成本分配到相應的批卡，成本動因是根據各個批卡在該工作中心的總工時，這根據工序和批卡的數量統計得出。    非加工作業：把所有的非加工任務看成一個作業，而不區分非加工作業任務難易。由于包含的內容較多，既有單元作業，也有批量作業，而以單元作業為主，簡化處理該作業為單元作業。成本分配按照零件工序中非加工

12、工序數和批卡零件數量乘積為成本動因。    工裝準備：根據工藝文件，一般一個加工工序需要進行一次工藝準備，熱處理工序除外。是典型的批量層次作業，直接面向批號成本對象分配。    工藝編制作業：因為是產品層次作業，直接面向零件成本對象分配。分配的動因是需要編制工藝的零件數量，一個新零件編制一份工藝文件。按照編制份數分配，不考慮工藝文件難度差異。    數控編程作業：因為是產品層次作業，直接面向零件成本對象分配。分配的動因是需要編制工藝的新零件數量和零件在數控設備上加工的工序數目

13、。    管理作業：不能直接追溯到其它作業的費用歸集到管理作業。管理作業根據各個批卡的總工時分配到各個批卡。    廢品處理作業：為加強對廢品的控制與管理，減少廢品損失，特設置廢品處理作業。廢品處理包括：與廢品處理相關的單檢、粗加工、精加工、工藝更改等，這些作業根據廢品處理紀錄分配相應作業成本到廢品處理作業，然后廢品處理直接面向所有的批卡分配。廢品處理作業能夠歸集所有的有關廢品損失的成本，是成本控制的重點。    直接材料費用根據批卡投產的領料單直接分配費用。熱處理費用根據會

14、計期間內的生產批卡數量平均分配，通常一批零件進行一次熱處理，不考慮個別特殊情況。        數據來源與定義        財務會計系統：各種費用的數據來源于財務會計系統。包括會計期間內外寫的數據，材料領料數據，設備折舊費用，有關人力資源的各種費用。以及其他辦公費用。作業成本核算體系對于費用歸集進行改變，改變了原來的賬戶結構。此外對于傳統成本下的制造費用的主要部分的設備折舊進行細致到設備的折舊方法，這與傳統成本的折舊方法不同。傳統成本

15、核算方法對企業的總的設備只給出一個折舊額。    MIS系統：EPR系統主要提供動因數據，需要提供的主要數據來源包括以下幾個重要的數據來源：工藝文件，以及各個批卡加工零件的數量，生產情況的反饋信息，廢品處理信息，質量管理系統的檢驗信息和工裝管理系統的信息只是參考。相關的動因有工藝文件確定。以上的相關數據采集在MIS系統正常運行的情況下并不難，在MIS系統數據經過必要的統計變換后都可得到。    數據采集難點：工藝室作業包括工藝編制作業和工藝更改作業，工藝室作業的成本如何在這兩種作業之間分配，以及檢驗作業的成本在單檢

16、作業、抽檢作業和專項檢驗作業之間的分配是該作業成本核算體系的難點。相關動因可以根據經驗得到。在實際操作中，可以確定一個固定的分配比例。這樣設置作業的目的，是因為工藝編制和工藝更改幾乎是由完全相同的資源完成的，是工藝室的主要工作,工藝更改主要面向廢品處置。對于計量廢品損失很重要。而要對工藝室進行考核，只能依據工藝室作業的成本而不能是工藝編制作業或者工藝更改作業。        其他處理        產品作業成本：產品作業受益對象是所有產

17、品，而企業不能確定一種產品能生產多長時間，尤其在這種轉包加工生產中。工作中心的生產100多個品種，有的零件訂貨多，而有的零件訂貨很少。為了統一處理，按照穩健的會計原則，當期的產品作業成本全部向當期的產品分配，不在多個會計期間攤銷。    完工產品：批卡的生產可能跨越多個會計期間，完工的產品按照成本轉入到產成品賬戶。完工一道工序才計算成本，不對未完工工序計算成本，工序是否完工以生產反饋的完工標識為準。會計期末，對于批卡生產情況按照約當產量進行處理，根據約當產量分配成本。按照完成工序數占總工序數的比例確定約當產量，其中一道精加工的工序相當于兩道粗加工工序，以

18、計算月末各個產品品種的最終成本。    設備折舊：在原來的處理方式下，每個月只能得到車間的設備折舊總額。為了把折舊額分別記入各個加工中心，需要紀錄各臺設備的詳細的折舊額，并歸集到各加工中心，相關數據可以從設備管理模塊得到。        核算體系評價        成本計算方面：為各個費用都確定了比較合理的費用分配基礎。主要體現在車間管理費用，設備相關費用，廠房相關費用，人員相關費用。在傳統成本計算方法中，制造費用占很大比例，這里的處理方法是盡量把制造費用劃分成可以直接分配的費用。如設備折舊費用，為信息化投入的專用的CAPP軟件費用，數控編程軟件的費用分攤等能夠比較合理地分配。    考核分析方面：作業都有直接負責的組織機構，可以針對各個作業運行數據進行考核，但是如何確定考核指標，還需要仔細設計。作業成本核算體系的運行結果只是為考核提供了一個基礎，在作業成本法提供豐富基礎信息的基礎上，可以參考平衡記分卡的思想設計一個綜合全面的考核體系。    數據采集：由于實施了管理信息系統，數據