1、全面收益信息的研究內容摘要無論是在經濟學界還是會計學界，收益這個概念都極為重要。美國財務會計準則委員會明確肯定了收益信息在使用者決策方面的重要性，“編制財務報告的首要重點是通過收益及其組成內容的計量，提供關于企業經營業績的信息。投資者、信貸者和其他人士，他們出于對估量企業現金流量的關切，對這種信息特別感到利害攸關。他們對企業未來的現金流量，對企業獲得現金流量順差的關心，主要轉化為關心收益方面的信息，而不是直接有關現金流量的信息。”長期以來，經濟學家和會計學家對“收益”的概念有著不同的認識，隨著經濟活動、經濟形式的復雜化，企業所處的經濟環境和使用者的信息需求都發生了顯著變化，傳統意義上的收益概念

2、正面臨著嚴峻挑戰。在會計學研究與經濟學理論連接越來越密切的現代領域，研究會計收益與經濟收益的博弈和統一存在著較為重要的理論意義和應用價值。全面收益理論是經濟收益與會計收益互相協調和互相轉化的結果，它既吸收了經濟收益的合理內涵，又考慮了會計確認、計量的要求，使得計算出來的收益能夠更好地體現其經濟實質，并保留能可靠計量的會計學特點。因此，全面收益代表著現代收益理論的發展方向，同樣，在全面收益基礎上編制的全面收益報告也代表著現代財務業績報告的發展方向。關鍵詞：全面收益表 企業所有者權益 價值變動 全面收益報告 公允價值目錄第1章 基本理論31.1 傳統收益觀31.1.1 傳統收益觀的概念31.1.2

3、 傳統收益觀的缺點31.2 全面收益觀3 1.2.1 全面收益觀的產生31.2.2 全面收益觀的概念3 1.2.3 全面收益觀的特征4 1.2.4 全面收益觀組成內容4 1.2.5 全面收益觀的優點4第2章 全面收益報告52.1 全面收益報告的方式52.2 英國、美國全面收益報告的編制52.2.1 兩表法52.2.2 一表法52.2.3 權益變動表法52.3 各國全面收益報告主要模式的比較62.3.1相同點62.3.2 不同點62.4 全面收益報告模式在我國的應用62.4.1 股東權益變動表72.4.2 利潤表7第3章 全面收益信息的披露83.1 必要性93.1.1 國外方面93.1.2 國內

4、方面93.2 局限性103.2.1 國外研究103.2.2 國內研究103.2.3 國內采用全面收益報告面臨的問題10第1章 基本理論1.1傳統收益觀：1.1.1傳統收益觀的概念：傳統收益體現了財務資本保全觀。在保全觀念下,資本代表著所有者投入企業的貨幣價值。只有在生產經營過程中保持所有者投入的貨幣價值不變,企業才能確認收益;而在收入未超過原始成本的轉移額之前,企業不能確認收益。 1.1.2傳統收益觀的缺點：a、計量傳統收益時依據的是歷史成本,這存在著兩點不足:一是在通貨膨脹日益普遍的今天,歷史成本原則使得生產耗費不能得到足額補償,從而會造成虛盈實虧的現象,影響企業再生產的順利進行;

5、二是歷史成本原則的實行又與收入按現行價格計量的做法存在著邏輯上的矛盾；b、傳統收益的計算適用“收入費用”法。按照這種方法,收益被看作是所確認的收入與相關的成本費用進行配比后的結果。也就是說,將一定時期的收入減去同一期間的各類相關成本費用后即可得出收益，“收入-費用”法的使用使得資產負債表成了收益表的副產品。這就導致在物價變動及資產現行價值與歷史成本脫離的情況下,按傳統收益模式確定的收益只能反映賬面業績,而非真實業績。 1.2全面收益觀：1.2.1全面收益觀的產生：傳統的收益觀反映的是企業在一定的時期內收入和費用的基本配比情況，由此得出的企業的經濟利益是基于歷史成本的原則，簡單由收入減

6、去費用，但是由于收入是在現實的價格之上獲得的，費用的產生基于歷史的成本，這就產生了一定的矛盾，在傳統的收益觀產生的初期，由于貨幣的價值變動不大，并沒有對實際的經濟生活產生較大的形象，但是在通貨膨脹日益的今天，物價的變動造成真實的收益狀況與賬面不符。隨著現代企業的發展和企業會計制度和會計制度的不斷完善，我們可以看到一些會計理念在逐步的合理化，從收入費用觀轉變為資產負債觀、從受托責任觀轉變為主到決策有用觀為主、從資產的單一計量屬性轉變為多種計量屬性運用、從利潤產生收益轉變為全面收益觀等等。其中，資產負債觀的轉變的基礎，在此之上，衍生出全面收益觀的理念，并以決策有用觀為目標、多種計量屬性運用為手段，

7、打開了現代會計世界的大門。1.2.2全面收益觀的概念：全面收益（comprehensive income）是1980年12月，由美國財務會計準則委員會（FASB）在第3號財務會計概念公告中首次提出并定義為：企業在報告期內除去業主投資和分派業主款以外的交易、事項和情況所產生的一切權益（凈資產）的變動。全面收益的提出是在經濟環境擴展化與經濟活動復雜化下，基于會計準則中實質重于形式、謹慎性原則等多方面因素以及投資主體和財務信息的重要性的綜合提出的。這種全新的計量方式，更多的體現了現代企業的生產和經營方式，它的內涵是在傳統的收益方式之上，擴展了新的內容：包括外幣折算調整項目、最低退休金負債調

8、整、可銷售證券的利得或損失。1.2.3全面收益觀的特征：a.全面收益體現的是實物資本保全觀。在保全觀念下,資本代表著所有者投入企業的實際生產能力。只有在生產經營過程中保持所有者投入的實際生產能力不變,企業才能確認收益;而在已消耗的實物資產未得到重置之前,企業不能確認收益。b.計量全面收益時依據的是現時成本,符合現代會計目標的要求。這樣做能避免出現生產耗費不能得到足額補償、收入成本的計量屬性不一致等問題；c.全面收益遵循的是經濟活動模式。在經濟活動模式下,收益被看作是某種經濟活動的結果。只要產生收益的經濟活動已經存在或發生,收益便可以得到確認,而不管是否發生了實際交易。按照這種模式所確認的收益,

9、不僅包括企業己經實現的營業收益,而且包括企業尚未實現的、由于價格或預測的變動而產生的持產損益。這種收入確認模式能夠更客觀、更真實地對知識經濟條件下的經營業績進行評價；d.全面收益的計算適用“資產負債”法。因為收益的計量與資產的計量是不可分的,在這種方法下:收益的確定處于從屬地位;收益的計量取決于資產和負債的計量:收益表被視為是反映企業一定期間內凈資產變動情況的報表;收益表成了資產負債表的副產品。e.全面收益的成本計量屬性是現時成本。計量全面收益時依據的是現時成本,符合現代會計目標的要求。這樣做能避免出現生產耗費不能得到足額補償、收入成本的計量屬性不一致等問題。1.2.4全面收益的組成內容：可將

10、全面收益內容分為“已確認并已實現的利潤”和“已確認但未實現的其他全面收益”兩部分。利潤反映傳統利潤表中的凈利潤部分，其他全面收益反映當期已確認、當期產生但未實現的利得和“直接計入所有者權益變動表的利得和損失”項目。 1.2.5全面收益觀的優點：a.全面收益觀更接近經濟收益。全面收益包括報告期內除業主投資和業主派得外一切權益上的變動，它突破了傳統收益的實現原則，反映的是企業已發生的全部經濟交易、事項、情況所帶來的權益變動；b.全面收益服務于決策有用觀。決策有用觀認為財務呈報目標是向廣泛的信息使用者提供有助于其合理決策的信息。全面收益觀使許多有用的信息浮出水面，擴大了企業財務業績報告的內

11、容，為使用者提供了更全面、更有用的財務業績信息，滿足了投資、信貸及其他經濟決策的需要；c.全面收益體現損益滿計觀。損益滿計觀認為，收益是除股利分配和資本交易外特定時期內所有的交易或價值重估事項所確認的權益的總變化，包括非常項目的利得和損失。損益滿計觀以企業連續的整個歷史經驗為基礎，著眼于通過若干個會計期間的會計數據去預測企業未來經營成果和經營效率；d.報告全面收益更符合財務報表勾稽理論。資產負債表和收益表之間的勾稽關系應為：本期收益=期末凈資產期初凈資產本期業主投資+本期派給業主款。這就要求收益表要反映報告期內除業主投資和派給業主款外一切凈資產的變動。由于傳統收益表的缺陷，使得某些經濟業務產生

12、的價值變動未經過收益表直接列入資產負債表，導致上述勾稽關系脫節。報告全面收益，將過去繞過收益表直接在資產負債表中列報的項目包括在全面收益中，通過全面收益額來連接資產負債表和收益表，使得資產負債表、全面收益表和收益表之間保持直接勾稽。第2章 全面收益報告2.1全面收益報告的方式：從國際上發布的有關財務會計準則來看，對全面收益大致采用了三種報告模式。第一，兩表法，即除傳統收益表外，增加一張財務業績表報告其他全面收益。第二，一表法，即擴展利潤表。即在利潤表的凈利潤下，列示其他全面收益項目，最后報告全面收益總額。第三，在業主權益變動表內報告全面收益。2.2英國、美國全面收益報告的編制：從英國、美國、新

13、西蘭以及國際會計準則委員會頒布的有關財務會計準則看，對全面收益大致采用了三種報告方式。 2.2.1兩表法：兩表法即在傳統收益表外，增加一張業績表。英國會計準則委員會（ASB）1992年頒布的財務會計準則FRS3報告財務業績中，規定企業編制“全部已確認的利得和損失表”。美國財務會計準則委員會（FASB）1997年頒布的財務會計準則SFAS130報告全面收益中,允許企業編制“全面收益表”，“全部已確認的利得和損失表”與“全面收益表”兩者格式基本相同，都是從傳統收益表的凈利潤開始，增加除凈利潤以外的全面收益項目，包括固定資產重估價、外幣報表換算差異、持有用于銷售的長期證券的公允價值變動差異

14、等，最后報告全面收益總額。國際會計準則委員會修正后的財務會計準則第1號IAS1也允許企業編制“已確認的利得和損失表”，但不要求報告全面收益合計總額。 英國的“全部已確認的利得和損失表”、美國的“全面收益表”以及IASC的“已確認的利得和損失表”都被稱為“第二業績表”或“第四報表”。 2.2.2一表法：一表法即擴展損益表。美國FASB在SFAS130中也允許企業編制“擴展損益表”，即損益表的凈利潤下，列示其他全面收益項目，最后報告全面收益總額。 2.2.3權益變動表法：美國FASB在SFAS130，新西蘭財務會計準則委員會FRS的FRS2財務報告的表述，IASC的I

15、AS1都允許用“權益變動表”報告其他全面收益。除IASC外，都要求在“權益變動表”中報告全面收益總額。 由上可知，在英國、新西蘭、美國以及IASC機構中：英國只允許采用“第二業績表”；新西蘭只允許采用“權益變動表”；美國則允許企業根據自身的需要在“全面收益表”、“擴展損益表”、“權益變動表”中做出選擇；IASC也允許企業在“已確認的利得和損失表”及“權益變動表”中進行選擇。2.3各國全面收益報告主要模式的比較：2.3.1相同點： a. 基本一致的改革思路: 各會計準則制定機構的報告改革思路實際上基本一致，就是不用改變目前傳統的利潤表格式，而是增加一張與資產負債表同

16、等地位的報表，或在收益表或權益變動表增加“其他全面收益”項目，來全面反映企業的財務業績信息，構成全新的業績報告體系。 b.決策有用觀導向 ：全面收益報告改革的初衷是為財務信息使用者提供更加決策有用的信息，是決策有用觀的體現。傳統收益觀已經無法真實、公允、及時地反映企業的全面收益，容易誤導投資者決策。一系列地全面收益報告旨在解決傳統收益報告這一弊端，以向投資者提供決策有用信息。 c.突破了實現原則的約束：通過對全面收益單獨報表或單獨部分進行披露，可以集中列示企業的未實現利得和損失，這樣企業的財務業績就反映的較全面了，這有利于達到會計的最終目標利于信息使用者們做出正確

17、的經濟決策。2.3.2不同點： a.全面收益要素的范圍不同 ：美國財務會計準則委員會(FASB)對于收入費用的理解是狹義理解，他認為全面收益包括收入（狹義收入）、費用（狹義費用）、利得（狹義利得）和損失（狹義損失）要素，而國際會計準則委員會（IASC）和英國會計準則委員會（ASB）是從廣義上進行理解，他認為全面收益包括利得（廣義的，包含狹義的收入和狹義的利得）和損失（廣義的，包含狹義的費用和狹義的損失）要素。 b.全面收益的報告方式不同：英國倡導的是單一的報表方式，即在一張“全部確認的利得和損失表”的業績表上報告全部收益；國際會計準則委員會和美國態度則比較折衷，可

18、以把其他收益在財務業績表中報告，也可以列示在權益變動表上；聯合工作組要求單獨列報一張綜合收益表，以提高財務報表的可比性，并將其他綜合收益項目單獨在一個部分列示。2.4全面收益報告模式在我國的應用： 2006年2月15日，財政部發布了新企業會計準則體系，新基本準則中的會計基本原則，除了繼續保留重要性原則、謹慎原則、實質重于形式原則等之外，也繼續強調了可比性、一致性、明晰性等原則。但原有的權責發生制和歷史成本原則不再作為會計核算的基本原則。另外新企業會計準則第30號財務報表列報對利潤表結構和內容進行了較大調整，除此還要求企業增加一張所有者權益變動表。這些改革表明，我國企業收益信息的披露已經開始趨向

19、于全面收益觀。2.4.1股東權益變動表：至今為止，廣大投資者和相關利益群體現已熟悉的三大舊財務報表包括資產負債表、利潤表和現金流量表這“三大報表”。但是根據企業會計準則第30 號財務報表列報第2條的規定財務報表是對企業財務狀況、經營成果和現金流量的結構性表述，至少應當包括：資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益（股東權益）變動表、附注。在新會計準則及最新頒布的應用指南中，原先在上市公司定期報告全文中以資產負債表附表形式出現的股東權益變動表，被榮升成為必須與資產負債表、利潤表和現金流量表并列披露的第四張財務報表。所以從上市公司2007年第一季報開始，投資者看到的財務報表將由延續多年

20、的“三大”變成“四大”， 股東權益變動表由原來的資產負債表的附表成了新會計準則中“名正言順”的第四張財務報表。 股東權益變動表披露形式的這個重大更改，在業內被看成既是與國際會計準則的“趨同”，也表明上市公司股東權益日益受到重視。按照最新頒布的應用指南（征求意見稿），股權權益變動表的格式也發生了翻天覆地的變化。  會計政策變更和前期差錯更正對股東權益本年年初余額的影響，目前主要在會計報表附注中體現，很容易被投資者忽略。新的股東權益變動表則直接將上述兩項列示，使會計政策變更和前期差錯更正對股東權益的影響一目了然。 由上述所有者權益變動表的內容可見，我國的所有

21、者權益變動表其作用實際上就相當于英國ASB的“全部已確認利得與損失表”，美國FASB的“全面收益表”，國際會計準則委員會IASC的“權益變動表”。  2.4.2利潤表：2006年2月，我國新會計準則對利潤表的內容及呈報進行了區別于西方國家及國際會計準則的改進。新會計準則的實施使利潤表項目進一步增加，其將部分未實現資產增值收益納入利潤表，這在增加會計信息相關性的同時降低了其可靠性。 新會計準則對利潤表的影響主要體現在會計要素的調整、會計計量基礎的變化上，其中主要體現在“直接計入利潤的利得和損失”，即主要是“公允價值變動損益”、“資產減值損失”。由于加入了利得和損失，

22、新的基本準則將利潤要素的定義修改為：“利潤是指企業在一定會計期間的經營成果。利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。”其中直接計入當期利潤的利得和損失，“是指應當計入當期損益、與所有者投入資本或者利潤分配活動無關的，最終會引起所有者權益發生增減變動的利得或損失。” a.利潤要素及定義方面：新基本準則對六大會計要素作了重大調整，在所有者權益和利潤要素中分別引入國際準則中的“利得”和“損失”概念，并規定：“利得”是指由企業非日常活動形成的、與所有者投入資本無關的、會引起所有者權益增加的經濟利益的流入；“損失”是指由企業非日常活動形成的、與所有者利潤分配無關的、會引起

23、所有者權益減少的經濟利益的流出。這兩個概念的引入，使得傳統會計收益的范圍得以擴展，為全面收益的內容劃分，和全面收益信息的披露提供了基礎。新準則并沒有將“利得”和“損失”作為獨立的要素而是將這兩者區分為“直接計入所有者權益的利得和損失”以及“直接計入當期利潤的利得和損失” 。b.利潤確認計量方面：新會計準則不再強調歷史成本為基礎計量屬性，而是比較謹慎地按照現行國際慣例把公允價值（Fair Value）的計量模式引入中國會計體系，在投資性房地產、生物資產、非貨幣性資產交換、資產減值、債務重組、金融工具、套期保值和非共同控制下的企業合并等方面都采用了公允價值計量。由于引入了公允價

24、值計量屬性，因此對金融工具的計價調整、債務重組和非貨幣性資產交換中換出資產公允價值與賬面價值產生的差異等，也會增加營業外收支的內容。因此，新準則對利潤表項目的列示，還增加了一項“公允價值變動損益”。 c.利潤報告內容方面：在新企業會計準則第30號財務報表列報中，對利潤表的呈報作了些新規定：（1）不再區分主營與非主營業務利潤。原企業會計制度中對利潤表的格式給予了明確規定，其中之一就是規定單獨陳報“主營業務利潤”、“其他業務利潤”；新準則中不再要求區分，只是將營業利潤分解為“營業收入”、“營業成本”、“營業稅金”、“管理費用”、“銷售費用”（原為“營業費用”）、“財務費用”。（2）對直接

25、計入利潤的利得和損失單獨列示。隨著市場經濟的發展，營業外損益占利潤的比重將會越來越高。據調查，2004年上市公司信任度評價所選取的100家樣本公司中，營業外收支占凈利潤的比例最高的公司達到211.22%，平均水平為6.65%（周俊2005）。可見，用之前“營業外收支”的簡單披露方式太就顯得過于籠統，不利于信息使用者了解各項業務對企業經營的影響，不能詳細反映企業管理水平和抗拒風險能力。新準則中取消了利潤表中的“營業外收入”和“營業外支出”項目，要求按照其中的大項進行列報，如“公允價值變動損益”、“資產減值損失”、“非流動資產處置損益”項目要單獨列示。（3）凈利潤的含義與內容已發生了實質性的變化。

26、將“公允價值變動損益”、“資產減值損失”等未實現資產利得和損失納入了利潤表，使凈利潤中包含了部分“其他全面收益”（未實現資產持有利得）的內容，而“其他全面收益”在國際上的通行做法是列入“全面收益”的。（4）在凈利潤下面單獨列示稀釋每股收益和基本每股收益。將每股收益作為表內事項進行披露是我國每股收益準則的一大改進。它一方面說明了每股收益指標的重要性日益增加，另一方面也體現了我國每股收益準則與國際會計標準的趨同趨勢，但是對比國際上關于每股收益的列報方法上還是略有不同，主要表現在內容上的欠完整，可操作性不強。譬如：IAS33要求所有呈報期間在利潤表上同等地位地列示基本的和稀釋的每股收益。SFAS12

27、8要求在利潤表上列報“基本的和稀釋的每股經常項目收益”以及“基本的和稀釋的每股凈收益”，同時進一步指出，應在損益表或報表附注中披露非持續經營、非常項目和期間內會計變更累積影響項目的基本和稀釋的每股收益。第3章 全面收益信息的披露3.1必要性：3.1.1國外方面：全面收益披露是經濟全球化的需要：隨著世界各國在產品與勞務的廣泛輸出、跨國投資不斷增加、國際資本市場日益一體化的經濟全球化速度的加快，使得世界經濟成為一個整體，根據WTO協定中的一些基本原則和條款，我國將逐步開放國內會計市場。在這種情況下，我國應該不斷縮小與國際慣例之間的現實差異，向國際趨同，同國際會計制度接軌。西方各國會計準則制定機構和

28、國際會計準則委員會對收益概念的理解正趨向一致，除了業主交易以外的一切權益變動都應成為收益報告的內容，均提出以全面收益代替傳統會計收益，即企業的一切權益變動都包括在收益表內(除了所有者投資和分派股息)，并提出了全面收益披露的模式，一定程度上代表了收益報告改革的國際趨勢。因而，實行全面收益披露是經濟全球化的需要。3.1.2國內方面：a.實行全面收益披露有利于促進我國資本市場有效發展:要建立發達而健全的資本市場，必須有效地保護投資者，使投資者能夠得到上市公司經營活動的真實、完整、公允并具有透明度的財務信息。但是，一些企業為了達到上市、申請配股或管理人員的自身利益等目的，隨意操縱企業利潤，使得企業與使

29、用者之間產生信任危機，這嚴重阻礙了證券市場的健康發展。財務業績披露就應當充分表現這一經濟現象，便于投資者分析和利用。由加拿大、新西蘭、澳大利亞、英國和美國組成的國際會計準則委員會觀察員(G4+1)主張將一個企業的財務業績報表劃分為兩部分，分別列示產生于持續經營活動的收益項目和產生于非持續經營活動的利得和損失項目。向財務披露使用者提供更全面及時的全部業績信息。進一步體現公允與充分披露的原則，這樣就可以防止企業操縱利潤，有助于投資者對公司做出合理的評價，促進我國資本市場有效發展。b.全面收益披露是實現決策有用性會計目標的需要:會計信息使用者需求的提高使傳統會計收益的確定模式面臨挑戰，同時資本市場的

30、高度發展。使會計目標重心由披露受托責任向提供決策有用信息轉移。以披露受托責任為目標的傳統收益模式從可靠性考慮，但無法適應經濟環境的變化，導致信息不能真實全面的披露，對決策使用者幫助不大，決策有用信息對會計信息的相關性質量特征要求較高。決策有用性的會計目標要求向會計信息使用者提供有助于其決策的信息，會計信息的外部使用者需要企業提供關于企業在某一特定時點的財務狀況和特定期間的經營業績的信息，客觀上要求企業提供更全面、更真實的業績信息。全面收益披露把繞過收益表而在資產負債表權益部分直接確認的未實現收益項目集中起來，并通過適當分類，可以向財務報表使用者提供更全面、更及時、更有用的全部業績信息。c.全面

31、收益披露有利于國有資產的保值增值:長期以來，我國許多企業形成了片面強調利潤，忽視資產管理的管理思想，資產的使用無效率，加上資產計量不合理等因素的影響，導致了國有企業資產浪費、流失與損失嚴重。在全面收益模式下，企業收益是根據凈資產的變動來計量的，這使得資本保值增值同全面收益的計量有機結合起來，其核算更加嚴密、準確、直觀。收益也更為真實。能夠促進企業對資產、負債及資本等進行核算和管理，重視企業的長期運營和發展能力，提高資產運營效益，實現國有資產的保值增值。d.全面收益披露有助于解決我國現在已經出現的和未來可能出現的會計難題:我國目前已有不少利得項目繞過利潤表直接進入資產負債表中所有者權益部分，如外

32、幣報表折算差額、資產評估增值、債務重組利得。以后這類非所有者權益變化項目還會不斷增加，這就需要增加一個能系統地把這些項目列示出來的報表。我國在市場經濟體制改革和市場發展的過程中，金融體制進行了不斷的改革，新型的金融市場如股票市場、債券市場、期賃市場和外匯市場逐漸發展，然而，金融市場尚不完善。交易中嚴重違規行為時有發生。所有這些都要求采用全面收益披露，以便能夠將其系統地列示出來，從而增加這些項目對使用者的透明度，提高財務報表的可理解性。3.2局限性：3.2.1國外研究：20世紀90年代以來，英國、美國、加拿大和新西蘭等世界多個國家或地區采用了全面收益報告，因此國外學者對全面收益有用性進行了較多的

33、實證研究，但就全面收益是否比凈收益更好地傳遞出公司有價值的信息至今尚未形成統一觀點。Dhaliwal,Subramanyam,Trezevan（1999）研究發現，SFAS130要求披露全面收益與股票收益及市場價值沒有強相關性，全面收益在預測未來現金流量及凈收益方面也不如凈收益信息有用。更進一步地講，全面收益中唯一可以增強全面收益與市場回報相關性的是可供銷售證券利得或損失。Dhaliwa(1999）等的結論并沒有支持全面收益比凈收益更好地衡量公司業績這一論斷。3.2.2國內研究：我國會計準則中尚未提出全面收益的概念，學術界對全面收益的研究主要是概念的闡述和可行性、必要性等方面的理論研究，較少對

34、全面收益信息的決策有用性從實證層面進行研究。張鵬（2004）通過對2001年至2003年上市公司數據的回歸分析，檢驗了其他全面收益信息是否增加了收益信息整體的價值相關性。結果表明，增加了其他全面收益項目的全面收益信息較傳統凈收益提供了對公司報酬率更強的解釋度，但各個項目的情況差異較大。朱焰兵（2005）用國際會計準則下的會計收益代替全面收益與我國會計準則下的收益進行了對比分析，通過兩者在資本市場上對股價和報酬率的不同影響程度，判斷兩者信息含量的差異。研究結果結論表明，在與收益的相關度上，全面收益沒有表現出比我國會計收益更強的解釋力度，即全面收益并沒有比我國會計準則下的會計收益具有更多的信息含量

35、。總的來講，國內上述關于全面收益的研究都是建立在舊的會計準則體系下，不具備全面收益所要求的公允價值計量環境。3.2.3國內采用全面收益報告面臨的問題：學者們認為,在現行經濟環境和會計計量等條件下實現全面收益面臨諸多困難。但想要完成從會計收益到經濟收益的轉變,合理化全面收益涵蓋內容和披露格式,因存在局限性而不能一蹦而就。在中國,采用全面收益報告面臨著三個問題,一是如何定義反映全面收益信息的會計要素利得和損失,以保證會計理論體系的科學性和嚴密性,二是如何確定全面收益報告模式,三是公允計量方法的應用研究還有很長一段路需要走。a.會計要素定義較為模糊：全面收益的實現最終是要拋棄現行的收入與費用配比原則

36、,以公允價值全面客觀記錄經濟業務,相應地,歷史成本原則亦將瓦解。全面收益表所提供信息的有用程度必須超過現行損益表,才能獲得報表使用者的支持而得以存在。現有準則雖然對會計要素劃分還是按照其性質分為資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤,沒有明確利潤與全面收益之間的關系,收入和利得、費用和損失的概念比較含混,信息使用者們不清楚這幾者的具體區別,感覺游弋在文字游戲之中。中國現行會計準則將利得與損失用于未實現損益的處理,與收入費用多用于已實現收益處理,是一種折衷的做法。結合公允價值的計量屬性對企業經濟業務資金流向計算,此類定義還需要進一步明確。準則制定方與實務界通常都會有博弈,一般采用折衷的方式結尾

37、,國際全面收益信息及其披露的改進準則的制定也是如此,面對實用主義的勝利,全面收益理想內涵的倡導者吉姆·萊森寧認為“若收益問題得不到妥善處理,西方世界的末路不遠矣。為什么要用另一個存在同樣缺陷的概念來代替原有的概念”彼得·沃爾頓則認為雖然實用主義者在某一回合獲勝,但收益框架之爭才剛剛開始。在會計核算方面,一些收入費用類科目的核算即包含己實現內容的確認,也包含未實現內容的計量,如中國的“財務費用”賬戶,作為其明細賬戶“外幣折算損益”含有了未實現損益的計量,而其它明細賬戶,如手續費、利息費等計量的是已實現損益。現有的凈利潤概念中仍包含了未實現的收益項目,如“資產減值損失,和“公允

38、價值變動損益”等,還有營業外收支項目里的“政府補助”一項,有些補助還需要進行會計期間的賬務調整,等等。會計要素定義模糊,還會影響財務指標的使用效果,利潤相關指標與現金流量相關指標關系密切,在根據凈利潤尤其是營業利潤預測經營活動的現金流量方面具有很強的預鋇價值如果將全面收益完全替代凈收益,含有未實現的營業收入費用和利得損失的確認含混了利潤相關指標,那很容易和現金流量的實際狀況相脫節,從而難以揭示企業隱藏的財務風險和經營風險。b.全面收益報告模式不確定：中國財政部辦公廳于年發布的企業會計準則財務報告的列報,雖然規范了收益列報方法,但沒有按照全面收益的要求編制收益表,只是通過股東權益變動表來間接反映

39、,報表使用者對全面收益,或稱總括收益的概念并不明確,甚至相當大范圍使用者不明確此概念。新準則沒有單獨設置全面收益、利得和損失要素,有關利得和損失內容被分割在利潤表和所有者權益變動表中。我國對于全面收益信息的披露采用的是權益變動表的模式,即以傳統的凈利潤為基礎,增加直接計入所有者權益的利得和損失,最后得出全面收益。一般認為,所有者權益變動表的不能突出全面收益的本質,且對于未實現的收益,很大一部分金額又披露在利潤表中,從表一可以看出,利潤表中披露的未實現收益無論是從樣本量還是金額上都絕對大于在所有者權益變動表中的披露,可以認為中國現在的收益報告還存在著披露不統一,形式不嚴謹等問題。筆者認為,中國應

40、逐步采用一表法,即擴展的收益表模式在利潤表的凈利潤下列示其他權益收益項目,最后報告全面收益總額。但是“一表法”的標準制定又受到行業差異,企業經全面收益信息及其決策相關性研究營業務多元化等影響,主要是“其他全面收益”具體內容的確定還值得商榷,這也需要此報告在市場上不斷地進行試點研究,為最終確定一個標準的全面收益報告奠定基礎。c.收益計量模式可操作性低：中國市場并不發達,還不完善,會計計量技術欠缺。在舊會計準則實施歷史成本計價時,研究者們就對公允價值計量報以較高期望,認為其將增強會計信息的及時可靠性。但在新準則實施公允價值計價后,學者們卻對公允價值確定產生了疑慮,實務界對其操作更為勉強,多數會計人

41、員有著“摸著石頭過河”的感受在確認經濟業務信息的客觀價值。其實,用現行價值勉強確定的后果只能是損害會計信息的有用性,即試圖提高相關性但卻喪失了可靠性,甚至有批評說這只是將盈余操縱挪至公允價值確定的領域罷了。例如,所得稅會計的處理方法是“資產負債表債務法”,利潤表中的“所得稅費用”是按資產負債觀下的收益計量模式得出的,而“利潤總額”項目的計量采用的是收入費用觀計量模式得出的,據此以“利潤總額”減去“所得稅費用”得出的“凈利潤”,由于計量模式不一致帶來的利潤表編制基礎混亂,大大降低利潤表信息含量。有一種折衷的解決思路是將“所得稅費用”分解為兩部分,一部分對應傳統的收益項目另一部分對應其他利得或損失項目,使得兩種計量模式的結果相匹配,但其操作性是否可行,還需