2020/5/16,稅務代理實務,第七章企業所得稅稅務代理實務,第一節企業所得稅的計算和會計處理,一、企業所得稅的計算（一）企業所得稅的計算公式1.直接計算法：應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除金額-允許彌補的以前年度虧損應納所得稅稅額=應納稅所得額稅率-減免稅額-抵免稅額2間接計算法：應納稅所得額=會計利潤總額+納稅調整增加額-納稅調整減少額應納所得稅稅額=應納稅所得額稅率-減免稅額-抵免稅額,第一節企業所得稅的計算和會計處理,二、企業所得稅的賬務處理（一）會計科目1.所得稅費用。反映當期應當計入利潤表的所得稅費用。該科目分“當期所得稅費用”和“遞延所得稅費用”兩個明細科目。2.應交稅費應交所得稅。反映按照稅法規定計算的應交所得稅。,第一節企業所得稅的計算和會計處理,3.遞延所得稅資產。借方登記“遞延所得稅資產”增加額，貸方登記“遞延所得稅資產”減少額。“遞延所得稅資產”借方余額為資產，表示將來可以少交的所得稅金額。4.遞延所得稅負債。貸方登記“遞延所得稅負債”增加額，借方登記“遞延所得稅負債”減少額。“遞延所得稅負債”貸方余額為負債，表示將來應交所得稅金額。請按新準則中企業所得稅的賬務處理方法修改。應付稅款法和納稅影響會計法已停用。,第二節企業所得稅納稅申報代理,一、企業所得稅納稅申報代理操作規范（一）預繳申報和年度申報企業所得稅按年計算，分月或分季預繳，年終匯算清繳，因此其代理申報業務有代理預繳申報和代理年度申報兩個部分。預繳又有兩種方式：一種是按照月度或者季度的實際利潤額預繳；另一種是如果按照月度或者季度的實際利潤額預繳有困難的，可按照上一納稅年度應納稅所得額的月度或者季度平均額預繳，或者按照經稅務機關認可的其他方法預繳。,第二節企業所得稅納稅申報代理,（二）申報時限注冊稅務師應替納稅人在月份或季度終了后15日內報送申報表和月份或季度財務報表，履行月份或季度納稅申報手續。年度終了后5個月內向其所在地主管稅務機關報送“企業所得稅年度納稅申報表”和稅務機關要求報送的其他有關資料，辦理結清稅款手續。,第二節企業所得稅納稅申報代理,（三）申報流程1.審核。包括核查收入類賬戶和主要原始憑證，計算當期各項應稅收入；核查成本核算賬戶和主要原始憑證，根據行業會計制度，確定當期產品銷售成本或營業成本；核算主要的期間費用賬戶和原始憑證，確定當期實際支出的三大期間費用；核算稅金類賬戶，確定稅前應扣除的稅金總額；核查損失核算賬戶，計算資產損失、投資損失和其他損失；核算營業外收支賬戶及主要原始憑證，計算營業外收支凈額。根據上述工作，可計算出企業的應納稅所得額。,第二節企業所得稅納稅申報代理,2.計算應納稅所得額。3.填制報表。4.報送報表和相關資料。5.辦理稅款繳納。,第二節企業所得稅納稅申報代理,（四）報送資料企業在納稅年度內，無論是盈利還是虧損，都應當按照稅法規定的期限，向稅務機關報送“預繳企業所得稅納稅申報表”、“企業所得稅年度納稅申報表”，并同時報送財務會計報表和稅務機關規定應當報送的其他有關資料。1.預繳申報。企業所得稅預繳申報表分為A、B兩類（見本章末附錄一）。A類表適用于實行查賬征收的居民納稅人及在中國境內設立機構的非居民納稅人在月（季）度預繳企業所得稅時使用。B類表適用于實行核定征收（包括定率征收和定額征收）繳納企業所得稅的納稅人在月（季）度預繳企業所得稅時使用。,第二節企業所得稅納稅申報代理,2.扣繳申報。企業所得稅扣繳分為法定扣繳和指定扣繳。法定扣繳是指非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或雖設立機構、場所但取得的與其所設機構、場所沒有實際聯系的所得應繳納的企業所得稅，實行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務人。稅款由扣繳義務人在每次支付或者到期應支付時，從支付或者到期應支付的款項中扣繳。非居民企業在中國境內取得工程作業和勞務所得應繳納的所得稅，稅務機關可以指定工程價款或者勞務費的支付人為扣繳義務人，具體包括3種情形：,第二節企業所得稅納稅申報代理,一、是預計工程作業或者提供勞務期限不足一個納稅年度，且有證據表明不履行納稅義務的；二、是沒有辦理稅務登記或者臨時稅務登記，且未委托中國境內的代理人履行納稅義務的；三、是未按照規定期限辦理企業所得稅納稅申報或者預繳申報的。扣繳義務人應向主管稅務機關填報“中華人民共和國企業所得稅扣繳報告”,第二節企業所得稅納稅申報代理,3.年度申報。實行查賬征收的居民納稅人，年度申報時須填報“中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類）”。該申報表由1個主表和11個附表組成。納稅人行業性質不同，使用附表略有差異，但主要體現在附表一和附表二上（具體表樣和填報方法見本章末附錄四）。主表為“中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類）”，總括反映填報計算納稅人利潤總額、應納稅所得額、應納稅額和附列資料等有關項目。,第二節企業所得稅納稅申報代理,附表一為“收入明細表”，填報反映納稅人在納稅期間取得的各類收入。按工商企業、金融企業以及事業單位、社會團體、民辦非企業單位主體不同，分別適用“收入明細表”、“金融企業收入明細表”和“事業單位、社會團體、民辦非企業單位收入明細表”。“收入明細表”適用于執行企業會計制度、小企業會計制度、企業會計準則，以及分行業會計制度規的企業；“金融企業收入明細表”適用于執行金融企業會計制度、企業會計準則的商業銀行、政策銀行、保險公司、證券公司、信托投資公司、租賃公司、擔保公司、財務公司、典當公司等金融企業。“事業單位、社會團體、民辦非企業單位收入明細表”適用于執行事業單位會計制度、民間非營利組織會計制度的事業單位、社會團體、民辦非企業單位、非營利性組織。,第二節企業所得稅納稅申報代理,附表二為“成本費用表”，填報反映納稅人在納稅期間取得的成本費用。與附表一相對應，按工商企業、金融企業以及事業單位、社會團體、民辦非企業單位主體不同，分別適用“成本費用明細表”、“金融企業成本費用明細表”和“事業單位、社會團、民辦非企業單位成本費用明細表”。“金融企業成本費用細表”適用于各類金融企業。“事業單位、社會團體、民辦非企業單位成本費用明細表”適用于事業單位、社會團體、民辦非企業單位、非營利性組織。上述兩類納稅人之外的企業適用“成本費用明細表”。,第二節企業所得稅納稅申報代理,附表三為“納稅調整項目明細表”。根據中華人民共和國企業所得稅法及其實施條例、相關稅收政策，以及國家統一會計制度的規定，填報企業財務會計處理與稅收規定不一致、需進行納稅調整項目的金額附表四為“稅前彌補虧損明細表”，填報本納稅年度及本納稅年度前5個年度發生的稅前尚未彌補的虧損額。,第二節企業所得稅納稅申報代理,附表五為“稅收優惠明細表”，填報納稅人本納稅年度發生的免稅收入、減計收入、加計扣除、減免所得、減免稅額、抵扣的應納稅所得額和抵免稅額。根據企業的優惠項目，還應填報研發項目可加計扣除研究開發費用情況歸集表、過渡期稅收優惠及其他稅收優惠明細表、技術轉讓所得計算表、創業投資企業抵扣應納稅所得額情況表、環境保護專用設備投資抵免企業所得稅計算表、節能節水專用設備投資抵免企業所得稅計算表、安全生產專用設備投資抵免企業所得稅計算表、其他抵免企業所得稅計算表和享受企業所得稅減免稅項目情況表。,第二節企業所得稅納稅申報代理,附表六為“境外所得稅抵免計算明細表”，填報納稅人本納稅年度來源于不同國家或地區的境外所得，按照稅收規定應繳納和應抵免的企業所得稅額。同時，還需填報“以前年度境外所得稅抵免情況表”。附表七為“以公允價值計量資產納稅調整表”，填報納稅人以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、金融負債、投資性房地產的期初、期末的公允價值、計稅基礎以及納稅調整額。附表八為“廣告費和業務宣傳費跨年度納稅調整表”，填報納稅人本納稅年度發生的全部廣告費和業務宣傳費支出的有關情況、按稅收規定可扣除額、本年結轉以后年度扣除額及以前年度累計結轉扣除額等。,第二節企業所得稅納稅申報代理,附表九為“資產折舊、攤銷納稅調整明細表”，填報固定資產、生產性生物資產、長期待攤費用、無形資產、油氣勘探投資、油氣開發投資會計處理與稅收處理的折舊、攤銷，以及納稅調整額。附表十為“資產減值準備項目調整明細表”，填報各項資產減值準備、風險準備等準備金支出以及會計處理與稅收處理差異的納稅調整額。附表十一為“長期股權投資所得（損失）明細表”，填報會計核算的長期股權投資成本、投資收益及其稅收處理，以及會計處理與稅收處理差異的納稅調整額,第二節企業所得稅納稅申報代理,4企業所得稅匯總納稅分支機構分配表。由于跨省市分支機構應按各分支機構的經營收入、職工工資和資產總額三個因素（三因素的權重依次為0.35、0.35、0.30）在各省間分配企業所得稅收入，因此在中國境內跨省市設立不具有法人資格的營業機構并實行“統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調節”匯總納稅辦法的居民企業，還須填報“中華人民共和國企業所得稅匯總納稅分支機構分配表”（見本章末附錄二）。,第二節企業所得稅納稅申報代理,該表報送的時間要求是：總機構應在季度終了之日起10日內，隨同預繳申報表報送；對于分支機構，應在季度終了之日起15內，隨同預繳申報表報送總機構申報后加蓋有主管稅務機關受理專用章的“中華人民共和國企業所得稅匯總納稅分支機構分配表”（復印件）。年度終了之日起5個月內，總機構隨同年度納稅申報表報送分配表。,第二節企業所得稅納稅申報代理,二、納稅申報表填報說明（一）預繳申報預繳申報填制“中華人民共和國企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表（A類）”或“中華人民共和國企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表（B類）”。根據預繳方式不同，填寫表格的不同部分和內容。填報A類表的納稅人，分為按照實際利潤額預繳、按照上一納稅年度應納稅所得額平均額預繳、按照經稅務機關確定的其他方法預繳三類，分別填寫在表格的不同部分（見本章末附錄一的附表7-1）。填報B類表的納稅人，分為按收入總額核定應納稅所得額、按成本費用核定應納稅所得額和按經費支出換算應納稅所得額三類，分別填寫在表格的不同部分。,第二節企業所得稅納稅申報代理,（二）企業所得稅匯總納稅分支機構分配表在中國境內跨省市設立不具有法人資格的營業機構并實行“統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調節”匯總納稅辦法的居民企業還須填報“中華人民共和國企業所得稅匯總納稅分支機構分配表”（見本章末附錄二的附表7-3）。“分配比例”填寫經企業總機構所在地主管稅務機關審批確認的各分支機構分配比例。目前是計算公式為：某分支機構分攤比例0.35該分支機構營業收入各分支機構營業收入之和0.35該分支機構工資總額各分支機構工資總額之和）0.30該分支機構資產總額各分支機構資產總額之和,第二節企業所得稅納稅申報代理,（三）年度申報企業所得稅納稅申報表（A類）由利潤總額、應納稅所得額和應納稅額三個層次組成，可見，該表企業所得稅應納稅額的計算方法為間接方法，即對企業會計利潤進行永久性差異和時間性差異的調整，計算出企業的應納稅所得額，再計算企業的應納稅額。由于主附表之間存在邏輯關系，因此需要先填寫附表、再填寫主表。具體來說，根據企業會計核算結果和稅法有關規定，先填寫附表一、附表二，完成主表中利潤總額計算的部分；再填寫附表五、附表六、附表七、附表八、附表九、附表十和附表十一，據以填寫附表三；然后填寫附表四，根據附表三、附表四，完成主表應納稅所得額計算的部分；最后完成應納稅額的計算。具體填寫方法見附錄四各附表的填報說明。,第二節企業所得稅納稅申報代理,三、企業所得稅納稅代理申報案例某制造企業為居民納稅人，實行查賬征收，2014年經審核后的損益類有關賬戶數據如下：主營業務收入1000萬元；主營業務成本600萬元；其他業務收入20萬元；其他業務成本6萬元；營業稅金及附加2萬元；銷售費用40萬元，其中廣告費、業務宣傳費38萬元（上一年度尚有沒有抵扣完的廣告費和業務宣傳費50萬元）；管理費用80萬元，其中業務招待費3萬元，新產品研究開發費20萬元；財務費用5萬元，其中利息收入1萬元，向非銀行金融機構借款10萬元，支付利息2萬元，銀行同期同類貸款利率8%；營業外收入6萬元，為處置固定資產凈收益；營業外支出10萬元，其中支付行政罰款1萬元，通過紅十字會向地震災區捐贈現金6萬元；投資收益10萬元，其中國債利息收入6萬元。,第二節企業所得稅納稅申報代理,計入成本的實發工資總額300萬元，實際發生職工福利費50萬元，職工教育經費10萬元，工會經費5萬元（已取得工會組織開具的工會經費撥款專用收據），折舊費用30萬元（2013年以前購置固定資產按5%保留殘值，并按稅法規定年限計提折舊，2013年8月購入一臺價值為30萬元的汽車，按5%保留殘值，按折舊年限為3年）。按照上述資料，填報企業所得稅2014年年度納稅申報表。,第二節企業所得稅納稅申報代理,【解析】1.該企業為居民納稅人，且為制造企業，實行查賬征收，因此適用主表為“中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類）”；附表一適用“收入明細表”，附表二適用“成本費用明細表”。,第二節企業所得稅納稅申報代理,表7-1企業所得稅年度納稅申報表附表一（1）：收入明細表填報時間：年月日金額單位:元（列至角分）,第二節企業所得稅納稅申報代理,表7-2企業所得稅年度納稅申報表附表二（1）：成本費用明細表填報時間：年月日金額單位：元（列至角分）,第二節企業所得稅納稅申報代理,3.根據稅法規定，甄別和計算納稅調整，并填寫附表五、附表六、附表七、附表八、附表九、附表十和附表十一，之后再填寫附表三。（1）國債利息收入6萬元屬于免稅項目，直接填入附表五“稅收優惠明細表”中。表7-3企業所得稅年度納稅申報表附表五：稅收優惠明細表填報時間:年月日金額單位:元（列至角分,第二節企業所得稅納稅申報代理,（2）附表八“廣告費和業務宣傳費跨年度納稅調整表”的填寫。廣告費和業務宣傳費支出的扣除限額為企業當年銷售收入的15%以內的部分；超過部分，準予結轉以后納稅年度扣除。因此，該制造企業廣告費和業務宣傳費支出的扣除限額為：（1000+20）15%=153（萬元）。當年實際發生廣告費、業務宣傳費38萬元，加上上一年度未抵扣完的50萬元，共為88萬元，少于扣除限額153萬元，因此當年發生額可以全部扣除外，上一年度尚未抵扣完的廣告費和業務宣傳費50萬元也可全部扣除。填寫結果見表7-4。,第二節企業所得稅納稅申報代理,表7-4企業所得稅年度納稅申報表附表八：廣告費和業務宣傳費跨年度納稅調整表填報時間:年月日金額單位:元（列至角分）,第二節企業所得稅納稅申報代理,（3）附表九“資產折舊、攤銷納稅調整明細表”的填寫。該企業2013年9月購入一臺價值為30萬元的汽車，按5%保留殘值，折舊年限為3年，但稅法要求飛機、火車、輪船以外的運輸工具，折舊年限為4年，因此須填報此表反映該汽車會計處理與稅收處理的折舊差異，以及納稅調整額。顯然，該差異屬于暫時性差異。2014年該汽車會計上計提折舊為3.166667萬元（30（1-5%）364），按稅法規定計提折舊為2.3750萬元（30（1-5%）484）。因此，應納稅所得額應調整0.791667萬元。填寫結果見表7-5。,第二節企業所得稅納稅申報代理,表7-5企業所得稅年度納稅申報表附表九：資產折舊、攤銷納稅調整明細表填報時間:年月日金額單位:元（列至角分）,第二節企業所得稅納稅申報代理,（4）根據上述填寫的3個附表和企業會計核算、稅法規定，填寫附表三“納稅調整項目明細表”。除上述調整外，還需調整以下項目：職工福利費。職工福利費賬面發生額為50萬元，允許稅前扣除的項目金額是42萬元（30014%），因此應調整應納稅所得額8萬元。職工教育經費。賬面發生額為10萬元，允許稅前扣除的項目金額是7.5萬元（3002.5%），因此應調整應納稅所得額2.5萬元。職工工會經費。賬面發生額為5萬元，允許稅前扣除的項目金額是4.5萬元（3001.5%），因此應調整應納稅所得額0.5萬元。,第二節企業所得稅納稅申報代理,業務招待費。賬面發生額為3萬元，發生額的60%為1.8萬元，銷售收入的0.5%為0.51萬元（10200.5%），允許稅前扣除的金額為0.51萬元，因此應調整應納稅所得額2.49萬元。利息支出。向非銀行金融機構借款利息支出的賬面發生額為2萬元，允許稅前扣除的金額是0.8萬元（108%），因此應調整應納稅所得額1.2萬元。行政罰款支出。賬面發生額為1萬元，不允許稅前扣除，因此應調整應納稅所得額1萬元。捐贈支出。賬面發生額為6萬元，允許稅前扣除的金額是36.16萬元（29312%），因此發生額6萬元可全部扣除，無需調整。,第二節企業所得稅納稅申報代理,填寫結果見表7-6。表7-6企業所得稅年度納稅申報表附表三：納稅調整項目明細表填報時間:年月日金額單位:元（列至角分）,第二節企業所得稅納稅申報代理,4.根據附表三，完成主表應納稅所得額計算的部分，最后完成主表第四部分的填寫（見表7-7）。,第二節企業所得稅納稅申報代理,4.根據附表三，完成主表應納稅所得額計算的部分，最后完成主表第四部分的填寫（見表7-7）。,第三節企業所得稅納稅審核代理,一、年度收入總額的審核年度收入總額的審核包括營業務收入的審核、投資收益的審核和營業外收入的審核。（一）營業收入的審核：一般情況下，企業的主營業務收入和其他業務收入都屬于增值稅、消費稅和營業稅的征稅范圍，因此可參照貨物稅（即增值稅、消費稅和營業稅）納稅審核的有關方法進行。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（二）投資收益的審核1.股票投資的審核。股票投資一般采用成本法和權益法核算。具體采用哪種核算方法，要按股權投資比例和對被投資公司的影響力而定。當公司擁有的股權能對被投資公司形成控制（一般為50%以上）或不對被投資公司的經營決策有重大影響時（一般低于20%），應采用成本法；當公司投資對被投資公司的經營決策有重大影響或達到共同控制時，應采用權益法。采用成本法核算的企業，主要審核公司是否將收到的股利不作當期投資收益處理而掛在“其他應付款”賬戶；公司在未收回投資前，是否調整了“長期股權投資”的賬面價值。采用權益法核算的企業，主要審核發售股票公司的盈利和虧損數額，注冊稅務師可通過發行公司所在地稅務機關核查；審核企業是否按投資比例計算投資權益的增加。,第三節企業所得稅納稅審核代理,【例7-1】2013年1月1日A公司取得B公司30%的股權且具有重大影響，按權益法核算。取得長期投資時，B公司某項長期資產的賬面價值為80萬元，A公司確認的公允價值為120萬元，2013年12月31日，該資產的可收回金額為60萬元，B公司確認了20萬元的減值損失。2013年B公司實現凈利潤300萬元，A公司應確認的投資收益是90萬元。注冊稅務師審核后，認為A公司在確認投資收益時不準確。B公司按賬面價值計量，所以計提減值準備20萬元（80-60）；投資方按公允價計量，所以計提減值準備60萬元（120-60），但被投資單位已提20萬元計入了投資收益，還應計提減值準備40萬元，因此應確認投資收益：（300-40）30%=78（萬元）,第三節企業所得稅納稅審核代理,2.債券投資收益的審核。首先，審核應計利息是否正確。其次，審核溢價或折價攤銷額的計算是否正確。再次，審核債券轉讓收入與原賬面金額的差額是否記入“投資收益”科目。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（三）營業外收入的審核1.根據營業外收入明細賬和摘要記錄，對應“固定資產盤盈”、“無形資產”、“原材料”、“庫存商品”、“應付賬款”、“盈余公積”、“待處理財產損溢”等科目的發生額和具體內容，審核是否及時、全面確認營業外收入，有無在“其他應付款”、“應付賬款”科目長期掛賬、隱匿收入等情況。2.審核有無將營業外收入直接轉入企業稅后利潤、賬外處理等情況。,第三節企業所得稅納稅審核代理,二、稅前準予扣除項目的審核（一）主營業務成本的審核1.直接材料的審核：審核材料收發、領退的各種原始憑證是否完整，內容是否真實齊全，材料計價是否準確，是否符合財務會計制度的規定；有無以領代耗，月末不辦理退料或假退料手續，從而加大當月生產成本的情況；有無將回收的各種邊角余料、下腳料不作價入賬，長期留在賬外，沖減生產成本的情況；有無將非生產部門、在建工程領用的材料計入生產成本的情況。,第三節企業所得稅納稅審核代理,二、稅前準予扣除項目的審核2.直接人工的審核：可通過抽查記賬憑證、職工名冊、工資計算表、工資分配表等資料以及“應付職工薪酬”賬戶進行，重點審核企業發放的工資薪金是否合理；是否存在將非工資性支出列入了工資總額的情況；有無將應列入管理費用的離退休職工工資及6個月以上病假人員工資計入生產成本的情況；有無將在建工程，固定資產安裝、清理等發生的工資計入生產成本的情況；有無將不屬于本企業人員的工資列入本企業的工資支出的情況；有無弄虛作假、重復列支工資，進而擴大成本費用的情況。,第三節企業所得稅納稅審核代理,3.制造費用的審核。（1）注意歸集制造費用口徑的審核。審核有無把不應在制造費用里歸集的支出列入制造費用的情況，如把不屬于成本開支范圍的資本性支出、在建工程的人工費用等計入制造費用，借以加大產品成本，減少當期或近期利潤，從而少繳企業所得稅；審核有無把本應計入制造費用的項目未列入制造費用的情況，如將車間的大修理支出列入在建工程，這樣虛增了企業當期利潤，加大了企業當期所得稅稅額。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（2）重點加強固定資產計提折舊的審核。審核企業計提折舊的方法和折舊率是否變更。審核固定資產折舊的范圍。審核固定資產的計稅基礎。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（3）制造費用分配的審核。首先，審核“費用分配表”的分配費用總額與該項費用分配賬戶的發生額是否相符，如發現錯誤應重新編制“費用分配表”，調整生產成本，轉入相關項目。其次，審核企業對各項費用的分配標準是否適當，查清企業確定費用分配標準的根據和理由，并與以前年度生產費用分配標準對比，分析當年采用的標準是否適當，從而確定企業有無利用變換分配標準來人為調節和控制當期產品成本的情況。最后，審核企業生產費用分配率的計算是否正確。,第三節企業所得稅納稅審核代理,4.產品制造成本的審核。（1）產成品成本計算的審核。工業企業完工產品成本的計算公式為：完工產品成本=期初在產品成本+本期發生的生產費用-期末在產品成本（2）在產品成本計算的審核。首先，審核企業是否正確組織在產品數量的核算，進行在產品收發存數量資料的審查，是否同時具備賬面核算資料和實際盤點資料。,第三節企業所得稅納稅審核代理,其次，審核在產品成本的計算是否科學、正確。根據企業不同的成本計算方法確定審核重點。不計算在產品成本法。按年初數固定計算在產品成本法。在產品按所耗原材料費用計價法。約當產量比例法。在產品按定額成本計價法。定額比例法。,第三節企業所得稅納稅審核代理,【例7-2】注冊稅務師對某企業2013年度的產品生產成本進行審核,發現生產成本明顯上升，但產品生產數量卻基本持平。經過審核，發現一筆300萬元的固定資產改造支出計入了制造費用，后轉入產品生產成本該企業的會計處理不正確，將300萬元的固定資產改造支出直接計入制造費用，加大了產品成本，減少了企業利潤，進而使企業延遲繳納了企業所得稅。正確的處理方法是將固定資產300萬元的改造支出計入固定資產成本，通過計提折舊計入制造費用，因此，應對該企業通過借記“固定資產”科目、貸記“以前年度損益調整”和“累計折舊”科目進行賬務調整。,第三節企業所得稅納稅審核代理,5.主營業務成本的審核。主營業務成本是企業已銷產品的實際制造成本，由產品銷售數量和單位制造成本構成。因此將“主營業務收入”科目明細賬的銷售數量和“主營業務成本”科目明細賬的銷售數量進行核對，審核有無不按銷售數量結轉銷售成本，從而造成產品銷售成本不實的情況；有無不按加權平均法（或先進先出法、移動加權平均法）計算銷售成本，造成多轉或少轉銷售成本的情況；有無將銷售退回只沖減銷售收入，不沖減銷售數量等情況。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（二）期間費用的審核1.管理費用的審核。（1）職工薪酬的審核。可通過“應付職工薪酬”科目明細賬、“工資計算單”、“生產成本”、“制造費用”、“管理費用”等科目對照審核。（2）業務招待費的審核。將“管理費用業務招待費”科目明細賬與有關會計憑證進行核對，審核其支出是否合理、合法。注意審核“管理費用其他”科目明細賬，看是否有業務招待費在此列支，同時還應查看銷售費用明細賬中是否有業務招待費列支。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（3）技術開發費的審核。審核時，要調閱企業開發新產品、新技術、新工藝的專項批文并證實項目的合法性。另外，還應調閱原始憑證、記賬憑證，以及管理費用明細賬，逐一對照核實。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（4）無形資產攤銷的審核。審核時，首先應收集無形資產相關的法規及其證書，如專利法、商標法、版權法和專利證書、商標證明書等，了解各項無形資產有無法定年限；其次，查閱企業的有關合同、協議和申請書，了解是否對無形資產的期限作出規定；再次，根據收集到的有關資料判斷企業無形資產有效期限的確定是否正確、合規；最后，根據“無形資產”科目借方發生額，結合其原始憑證，審核其入賬金額是否真實，根據“無形資產”科目貸方發生額審核其攤銷期限和金額是否正確。,第三節企業所得稅納稅審核代理,2.銷售費用的審核。（1）企業支付的手續費及傭金的審核。注意的是，除委托個人代理外，企業以現金等非轉賬方式支付的手續費及傭金不得在稅前扣除；企業已計入固定資產、無形資產等相關資產的手續費及傭金支出，應通過折舊、攤銷等方式分期扣除，不得在發生當期直接扣除。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（2）廣告費、業務宣傳費和贊助費的審核。根據“銷售費用”科目的借方發生額，對照有關憑證，審查其開支是否真實、合理；根據其貸方發生額審核銷售費用在銷售產品之間的分配及分配標準是否合理，有無將免稅產品應負擔的費用分配給應稅產品的。,第三節企業所得稅納稅審核代理,3.財務費用的審核。（1）利息支出的審核。審核時，應根據“財務費用”科目明細賬的借方發生額，對照原始憑證逐筆進行審核，看列支的利息支出是否超出范圍，對不符合規定的列支金額應剔除，并調增利潤。通過審核“財務費用”科目明細賬的貸方發生額，以借款合同或有關協議書為依據，看企業的利息收入是否進行了全額反映。核實生產期間貸款利息的預提是否正確。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（2）匯兌損益的審核。對匯兌損益審核的主要內容包括：匯兌損益的計算方法是否正確，企業是否按規定時間確認匯兌損益；核對所用匯率是否正確；對于從籌建期間匯兌損益轉入的，應查明其攤銷方法在前后期是否保持一致，攤銷金額是否正確。在審核時，應對“財務費用匯兌損益”科目明細賬逐筆進行核實，翻閱有關原始憑證檢查其核算的正確性,第三節企業所得稅納稅審核代理,【例7-3】ABC有限公司位于北京市中關村科技園區，為增值稅一般納稅人。2014年4月，誠信稅務師事務所受托對該公司2013年度的納稅情況進行審核，獲得下列資料：（1）2013年的基本情況如下：取得含稅收入5850萬元（銷售收入5000萬元），實現利潤850萬元，納稅調增項目為：業務招待費17.2萬元。納稅調減項目為：研發費用加計扣除500萬元。應納稅所得額為367.2萬元（850+17.2-500），公司已繳納企業所得稅91.8萬元（367.225%）。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（2）在審查有關賬目時，發現每個季度末“財務費用”科目借方都有一筆紅字沖轉，經調查核實，該公司2008年向各地銷售電子設備，部分購買方沒有及時付款，ABC公司向欠款的購買方按季收取所欠貨款的利息，全年合計14萬元，該公司每季度的賬務處理為：借：銀行存款貸：財務費用（3）2008年5月，以公司自己生產制造的電子設備180萬元（不含稅銷售價格）對外投資。該公司財務部門將該批電子設備依其生產成本116萬元全部結轉到“長期股權投資”科目，公司的賬務處理為：借：長期股權投資1160000貸：庫存商品1160000,第三節企業所得稅納稅審核代理,（4）公司在“管理費用”科目中列支了業務招待費43萬元，以及符合條件的新產品研究開發費用500萬元；在“銷售費用”科目中列支了廣告費700萬元、業務宣傳費50萬元（2012年累計未抵扣完的廣告費為120萬元，業務宣傳費為10萬元）。請指出公司存在的納稅問題，并分別計算2013年度應補（退）稅款。,第三節企業所得稅納稅審核代理,【解析】公司存在的納稅問題如下：1.銷售貨物延期付款利息未作價外費用，少繳增值稅；少計收入，多計財務費用。少繳增值稅=141.17%17%=2.03（萬元）少計收入11.97萬元，多計財務費用14萬元，因此綜合影響為應納稅調減2.03萬元。2.自產電子設備對外投資未視同銷售，未繳納增值稅，未視同銷售調整應納稅所得額。少繳增值稅=18017%=30.60（萬元）應調增應納稅所得額=180-116=64（萬元）,第三節企業所得稅納稅審核代理,3.業務招待費、廣告費和業務宣傳費的調整：（1）計算業務招待費、廣告費和業務招待費的收入基數應加上收入調整增加數，即調整為：5000+11.97+180=5191.97（萬元）（2）業務招待費的調整。業務招待費按比例計算限額為：4360%=25.80（萬元），按收入計算限額為：5191.975=25.96（萬元），應納稅調整增加：43-25.8=17.20（萬元）。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（3）廣告費和業務宣傳費本年度發生額未超過稅法規定標準，但以前年度未抵扣完的廣告費和業務宣傳費可在本年度未超過部分中稅前扣除，企業未作納稅調減，應納稅調整減少：5191.9715%-（700+50）=28.80（萬元）。2012年度累計未抵扣完的廣告費和業務宣傳費為：（120+10）-28.80=101.20（萬元）。（4）研究開發費多加計扣除。根據稅法規定，公司可加計扣除的研究開發費為250萬元（50050%），但企業納稅調減500萬元，因此應納稅調增250萬元。,第三節企業所得稅納稅審核代理,4.因補繳增值稅而補繳城市維護建設稅、教育費附加，可以在企業所得稅稅前扣除。5.申報繳納企業所得稅時未按15%的稅率繳納。計算補（退）稅額：1.應補增值稅=141.1717%+18017%=32.63（萬元）2.應補城建稅=32.637%=2.28（萬元）3.應補教育費附加=32.633%=0.98（萬元）4.應納稅所得額=850（利潤）+141.17（價外費用）+180（對外投資視同銷售）+17.2（業務招待費）-28.8（廣告費、業務宣傳費）-14（多計的財務費用）-116（視同銷售）-250（多加計扣除）-3.26（城建稅和教育費附加）=647.11（萬元）5.應納所得稅額=647.1l15%=97.07（萬元）企業已預繳所得稅91.8萬元。應補企業所得稅=97.07-91.8=5.27（萬元）改編自2010年注冊稅務師稅務代理實務考試試題。,第三節企業所得稅納稅審核代理,（三）其他扣除項目的審核1.營業外支出的審核。（1）捐贈支出的審核。根據“營業外支出捐贈支出”科目明細賬逐筆進行審核。（2）其他營業外支出的審核。2.其他業務成本的審核。3.營業稅金及附加的審核。,第三節企業所得稅納稅審核代理,三、應納稅所得額的審核（一）收入類調整項目的審核1.視同銷售收入的審核。對視同銷售收入的審核，應根據有關資產、存貨等項目的明細賬及摘要欄記錄的內容，對應“營業外收入”、“應付賬款”、“營業外支出”、“應付職工薪酬”、“長期股權投資”、“應付股利”等科目，對照具體原始憑證，對業務內容、性質進行判斷。,第三節企業所得稅納稅審核代理,2.銷售折扣和折讓的審核。審核時，應著重審查“主營業務收入”科目的核算，尤應關注紅字發生額。3.捐贈收入的審核。審核時，著重審核企業是否按公允價值入賬，是否未確認收入而直接記入“資本公積”科目。如果記入“資本公積”科目，應予以納稅調整。,第三節企業所得稅納稅審核代理,4.未按權責發生制原則確認的收入的審核。【例7-4】2013年10月，A公司向B公司發出商品1萬件，每件500元（不含稅），成本價300元/件。合同約定分三期付款，B公司收到商品后1個月付款250萬元，2014年9月付款150萬元，2015年9月付款100萬元。2013年10月，A公司收到首筆價款。A公司企業所得稅稅率為25%，各年盈利。,第三節企業所得稅納稅審核代理,在會計處理方面，發出貨物時，A公司不確認收入，因為不同時滿足企業會計準則第14號收入所要求的5個條件；但在收到第一筆價款時，可確認收入500萬元，因為此時雖然第二期和第三期收入尚未收到，但已滿足全部條件。然而，在企業所得稅方面，A公司按合同約定日分期確認收入，在2013年10月確認收入250萬元，第二、第三期收入應在實際收到時才予以確認。因此，2013年12月31日需對會計已經確認的第二、第三期收入進行主營業務收入和主營業務成本的納稅調整。,第三節企業所得稅納稅審核代理,5.公允價值變動損益的審核。按照稅法規定，未實現的公允價值變動損益不得計入應納稅所得額，只有在企業轉讓或處置投資資產時，才能確認投資凈收益。因此，企業在持有投資資產期間的每個資產負債表日確認的有關項目的公允價值變動損益，在年末轉入“本年利潤”科目的余額，應該進行納稅調整。對此項目的審核，應根據“公允價值變動損益”科目明細賬的記錄，對照“交易性金融資產”、“交易性金融負債”、“衍生工具”、“投資性房地產”等相關科目的具體內容，予以納稅調整。,第三節企業所得稅納稅審核代理,6.減免收入的審核。（1）不征稅收入的審核。（2）免稅收入的審核。（3）減免稅項目所得。（4）抵扣應納稅所得額。,第三節企業所得稅納稅審核代理,7.虧損彌補的審核。（二）扣除類調整項目的審核1.視同銷售成本的審核。視同銷售成本并未在會計核算中體現，因此應根據視同銷售收入的審核，按照配比原則，確定視同銷售成本，予以納稅調整。2.超過規定標準項目的審核。3.不允許扣除項目的審核。,第三節企業所得稅納稅審核代理,四、案例分析（一）基本情況：1.安居房產公司為一家新成立的房地產開發企業，2012年2月該公司在某市市區競得1萬平方米土地進行商品房開發。公司采取一次性開發功能、售價和成本相似的商品房，開發的商品房可售面積為8萬平方米，建造的會所、電站、物業用房等配套設施的產權均歸全體業主所有。企業分別以商品房和為電信部門建造的通訊設施為成本計算對象報主管稅務機關備案。2.2012年9月該樓盤取得預售許可證并開始預售商品房；2013年12月開始銷售商品房。,第三節企業所得稅納稅審核代理,3.當地主管稅務機關規定：該地區開發商品房的預計計稅毛利率為15%；土地增值稅的預征率為2%；預售商品房繳納的土地增值稅、營業稅金及附加允許在企業所得稅稅前扣除。(二)審核企業2012年度企業所得稅年度匯算清繳及有關資料發現：1.2012年度企業利潤總額為-660萬元，納稅調整增加額為4185.2萬元，納稅調整減少額為1800萬元，全年繳納企業所得稅431.3萬元，見表7-8。根據2011注冊稅務師考試真題修改。,第三節企業所得稅納稅審核代理,表7-82012年度納稅調整項目及金額單位：萬元,第三節企業所得稅納稅審核代理,2.2012年度累計預售商品房4萬平方米，收取預售款24000萬元，預收款繳納的土地增值稅和營業稅金及附加合計為1800萬元，企業記入“遞延稅款”科目。(三)審核企業2013年度相關財務核算資料發現：1.2013年度利潤表見表7-9。表7-92013年度利潤表單位：萬元,第三節企業所得稅納稅審核代理,2.2013年112月累計預售商品房1萬平方米，收取預售款6000萬元，企業相關的賬務處理為：借：銀行存款60000000貸：預收賬款600000003.2013年12月結轉實現銷售的商品房5.4萬平方米，并結轉預售款，實現商品房銷售收入累計為32400萬元，企業相關的賬務處理為：借：銀行存款24000000預收賬款300000000貸：主營業務收入3240000004.2013年12月在預售款結轉銷售收入的同時，將原記入“遞延稅款”科目的預售款繳納的營業稅金及附加和土地增值稅結轉到“營業稅金及附加”科目，企業相關的賬務處理為：借：營業稅金及附加24300000貸：遞延稅款24300000,第三節企業所得稅納稅審核代理,5.2013年11月開發產品完工，結轉完工產品成本為32300萬元，其中商品房成本為32000萬元，郵電通訊設施成本為300萬元商品房開發成本中，因出包工程未最終辦理結算和部分公共配套設施尚未完工，企業根據有關合同和預算等資料，采用預提方法計入開發成本，并結轉到完工產品成本。經核實確認，出包合同總金額為20000萬元，已取得發票上注明的金額為17000萬元，未取得發票預提計入開發成本的金額為3000萬元；公共配套設施預算總造價1000萬元，未完工未取得發票預提計入開發成本的金額為300萬元。12月份結轉銷售商品房成本為21600萬元，相關的賬務處理為：借：主營業務成本216000000貸：開發產品商品房216000000,第三節企業所得稅納稅審核代理,6.為通信部門建造的電信設施12月份移交給電信部門，并收款400萬元，相關的賬務處理為：借：銀行存款4000000貸：開發產品電信設施3000000資本公積10000007.2013年度“財務費用”科目借方發生額為10萬元，貸方發生額為80萬元。經審核確認，借方發生額為開發產品完工后企業貸款應承擔的利息及金融機構手續費；貸方發生額為企業將資金臨時借給其他企業所收取的利息。8.2013年12月未出售的部分開發商品房收取臨時租金收入20萬元，相關的賬務處理為：借：銀行存款200000貸：其他應付款200000,第三節企業所得稅納稅審核代理,9.銷售費用分別為支付某廣告公司廣告策劃費200萬元和支付商品房代銷機構代銷手續費300萬元，分別取得廣告業專用發票和服務業發票。10.管理費用中列支的內容為繳納的城鎮土地使用稅15萬元、印花稅30萬元，業務招待費180萬元，其余為房租、辦公費和管理人員工資及福利費、教育經費等11.開發成本和管理費用中合計列支的實際發生的工資薪金總額為300萬元，職工福利費總額為30萬元，職工教育經費總額為5萬元，撥繳的工會經費總額為6萬元。,第三節企業所得稅納稅審核代理,問題：1.根據審核情況，指出對2013年度相關稅費繳納有影響的項目，并進行正確處理。2.計算2013年度該企業除企業所得稅外應補繳的相關稅費的金額。3.計算2013年度該企業的納稅調整增加額、納稅調整減少額、應納稅所得額、應納企業所得稅額及應補(退)企業所得稅額(假定企業2013年賬務處理不再調整),第三節企業所得稅納稅審核代理,【解析】1.納稅影響項目。（1）根據國家稅務總局關于印發房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法的通知（國稅發200931號）第三十二條第一款規定：出包工程未最終辦理結算而未取得全額發票的，在證明資料充分的前提下，其發票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10%。在本案例中，未取得發票預提計入開發成本的金額為3000萬元，但按規定只能計入2000萬元（2000010%），因此該企業商品房計稅