第4章存貨【學習目標】

通過本章的學習，應理解存貨的性質、分類和范圍；掌握存貨取得和發出的計量方法；掌握存貨采用實際成本計價和計劃成本計價的核算方法；理解周轉材料的內容和核算；掌握存貨的期末計量方法以及存貨跌價準備的會計處理；掌握存貨清查的核算。【學習重點】

掌握存貨的內容，存貨的取得和發出會計處理，存貨的期末計價。【學習難點】

存貨按計劃成本進行會計核算的方法以及計劃成本核算對企業的意義。4.1存貨概述4.1.1存貨的性質存貨是指企業在日常活動中持有以備出售的產品或商品、處在生產過程中的在產品、半成品，在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。包括各類材料、在產品、半成品、庫存商品、商品、包裝物、低值易耗品和委托代銷商品等。4.1存貨概述4.1.2存貨的范圍和種類

存貨的確認范圍存貨只有在同時滿足以下兩個條件時?才能加以確認并計價入賬：（1）該存貨包含的經濟利益很可能流入企業（2）該存貨的成本能夠可靠地計量4.1存貨概述4.1.2存貨的范圍和種類

存貨的分類一般情況下，存貨可以按照其經濟內容、存放地點等分類，還可以按照企業的性質、經營范圍并結合存貨的用途進行分類。存貨的分類存貨按其經濟內容分為原材料、在產品、半成品、產成品、包裝物、低值易耗品、商品等。存貨按其存放地點分為庫存存貨、在途存貨、加工中的存貨、委托代銷存貨等。存貨按行業分為制造業存貨、商品流通企業存貨、其他行業存貨等。存貨按取得方式進行分類可以分為外購存貨，自制存貨，委托加工存貨，投資者投入的存貨，接受捐贈取得的存貨，債務重組取得的存貨，非貨幣性交易取得的存貨，盤盈取得的存貨等。4.1存貨概述4.1.3存貨的盤存方法

實地盤存制

實地盤存制又稱定期盤存制，是在期末通過對存貨的盤點來確定期末存貨結存數量，并據以推算出本期發出存貨數量的一種方法。這一方法也稱為“以存計耗”或“以存計銷”。計算公式為：本期耗用或減少數=期初結存數+本期增加數-期末結存數4.1存貨概述4.1.3存貨的盤存方法

實地盤存制

實地盤存制又稱定期盤存制，是在期末通過對存貨的盤點來確定期末存貨結存數量，并據以推算出本期發出存貨數量的一種方法。這一方法也稱為“以存計耗”或“以存計銷”。計算公式為：本期耗用或減少數=期初結存數+本期增加數-期末結存數4.1存貨概述4.1.3存貨的盤存方法

永續盤存制永續盤存制也稱賬面盤存制，是通過設置存貨明細賬，對日常發生的存貨增加或減少都必須根據會計憑證在賬簿中進行連續登記，并隨時在賬面上結算各項存貨的結存數。4.2存貨的計價

存貨的計價包括取得的計價（也叫初始計價）、發出的計價和期末計價。4.2.1存貨取得的計價

企業取得存貨應按照成本進行初始計價。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。4.2.1存貨取得的計價外購存貨的計價原材料、商品、低值易耗費品等通過購買取得的存貨的采購成本主要包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費和其他可歸屬于存貨采購成本的費用。4.2.1存貨取得的計價自制存貨的計價自制存貨的計價是指在存貨加工過程中發生的各種費用，包括直接材料費，直接人工費以及按照一定方法分配的制造費用。存貨在加工過程中發生的直接人工和制造費用，能夠直接計入有關的成本核算對象的則直接計入；否則，按照一定方法分配計入有關成本核算對象。4.2.1存貨取得的計價其他方式取得存貨的計價1．投資者投入的存貨的計價企業接受投資者投入的存貨，其成本應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但約定價值不公允的除外。2．通過非貨幣性資產交換取得的存貨的計價通過非貨幣性資產交換取得的存貨，其成本應當按照《企業會計準則第7號—非貨幣性資產交換》的規定確定。3．通過債務重組取得的存貨的計價企業通過債務重組取得的存貨，其成本應當按照《企業會計準則第12號—債務重組》的規定確定。4．接受捐贈的存貨的計價（1）捐贈方提供了有關憑據的，按憑據上標明的金額加上應支付的相關稅費確定。（2）捐贈方沒有提供有關憑據的，應當參照同類或類似存貨的市場價格估計的金額，加上應支付的相關稅費確定。5．盤盈的存貨的計價盤盈的存貨，賬本上有價格的按賬上價格計價，如果賬本上沒有價格的，按照相同或同類存貨的市場重置價值計價。4.2.2存貨發出的計價

存貨發出的計價，其實質是將存貨的取得成本在本期發出存貨和期末存貨之間進行分配。在日常工作中，企業發出存貨的成本可以按實際成本核算，也可以按計劃成本核算。

如果采用計劃成本核算，會計期末應調整為實際成本。企業應當根據各類存貨的實物流轉方式、企業管理要求、存貨本身的特點等實際情況，合理地確定發出存貨成本的計算方法，以便正確確定當期發出存貨的實際成本。

在實際成本核算的方式下，企業可以采用發出存貨的計價方法包括個別計價法、先進先出法、加權平均法（包括月末一次加權平均法和移動加權平均法）等。個別計價法個別計價法也稱個別認定法、具體辨認法等，是以每批（次）收入存貨的實際成本作為計算該批次發出存貨成本的依據的方法。個別計價法個別計價法根據表4-1中的資料，采用個別計價法對A公司本月發出存貨和期末存貨成本進行計算。企業8月10日發出的2000件存貨中，經個別辨認有500件是單價100元的，其余1500件是單價110元的；8月25日發出的1500件存貨中，經個別辨認有500件是單價110元的，其余1000件是單價120元的。采用個別計價法，計算結果如下：本月發出存貨成本

=（100×500+110×1500）+（110×500+120×1000）=390000（元）本月月末庫存存貨成本

=100000+710000-390000=420000（元）加權平均法加權平均法也叫全月一次加權平均法，是指以月初存貨數量和本月收入存貨數量之和為權數，一次計算月初結存存貨和本月收入存貨的加權平均單位成本，以此為基礎計算本月發出存貨的成本和期末庫存存貨成本的一種方法。計算公式如下：本加權平均法本月發出存貨成本=本月發出存貨數量×加權平均單位成本月末庫存存貨成本=月末庫存存貨數量×加權平均單位成本或月末庫存存貨成本=月初庫存存貨成本+本月收入存貨成本-本月發出存貨成本加權平均法【例4-2】根據表4-1中的資料，采用加權平均法對A公司本月發出存貨和期末存貨成本計算如下。加權平均單位成本=（100000+710000）/（1000+6000）=810000/7000=115.71（元）本月發出存貨成本=3500×115.71=404985（元）本月月末庫存存貨成本=810000?404985=405015（元）移動加權平均法移動加權平均法是指以每次收入存貨的成本加上原有存貨成本，除以每次收入存貨數量加上原有存貨數量，據以計算出加權平均單位成本，并以此計算下一次發出存貨成本的方法。計算公式如下：本次發出存貨的成本=本次發出存貨的數量×存貨單位成本本月月末庫存存貨成本=月末庫存存貨數量×本月月末存貨單位成本移動加權平均法【例4-3】根據表4-1中的資料計算，采用移動加權平均法對A公司本月發出存貨和期末存貨成本進行計算，如表4-2所示。移動加權平均法8月5日購貨后的單位成本=（100

000+220

000）/（1

000+2

000）=106.67（元）8月10日發出存貨成本=2000×106.67=213

340（元）8月15日購進后的單位成本=（106

660+360

000）/（1

000+3

000）=116.67（元）8月25日發出存貨成本=1

500×116.67=175005（元）8月27日購進后的單位成本=（291655+130000）/（2500+1

000）=120.47（元）本月發出存貨成本=213340+175005=388345（元）本月月末庫存存貨成本=100000+710000-388345=421655（元）先進先出法

先進先出法是以先購進的存貨先發出這樣一種實物流轉假設為前提，對發出存貨進行計價的一種方法。

先進先出法

本期發出存貨成本=1000×100+1000×110+1000×110+500×120=380

000（元）期末結存存貨成本=100

000+710

000?380

000=430

000（元）4.3原材料的核算原材料是指經加工后構成產品主要實體以及雖不構成產品主要實體但有助于產品形成的各種原料及主要材料、外購半成品、輔助材料、修理用備件以及燃料等。

企業可根據自身生產經營特點及管理要求，對原材料采用不同的方法進行核算。

在我國會計實務中，原材料的核算方法主要有兩種：一是按實際成本計價核算，二是按計劃成本計價核算。4.3原材料的核算

4.3.1原材料按實際成本計價核算原材料采用實際成本計價核算時，原材料賬戶無論是總分類核算還是明細分類核算，原材料的收入、發出及結存均應按照實際成本計價。實際成本法適用于規模小，原材料品種不多，材料收發業務不頻繁的企業。4.3.1原材料按實際成本計價核算1、賬戶的設置“原材料”賬戶：用于核算庫存的各種原材料的收入、發出和結存情況。在原材料按實際成本核算時，該賬戶借方登記入庫材料的實際成本，貸方登記發出材料的實際成本，期末余額在借方，表示庫存材料的實際成本。該賬戶按材料的品種、規格等設置明細賬，進行明細核算。“在途物資”賬戶：用于核算企業貨款已付或已簽發商業匯票但尚未驗收入庫的各種物資的實際成本。借方登記已付款或已簽發商業匯票但尚未到達或已到達但尚未驗收入庫的在途物資的實際成本，貸方登記已驗收入庫的在途物資的實際成本，期末余額在借方，反映月末尚未驗收入庫的在途物資的實際成本。該賬戶按供應單位的名稱設置明細賬，進行明細核算。4.3.1原材料按實際成本計價核算2、購入原材料的核算企業外購的原材料，由于貨款的結算憑證是通過銀行傳遞，而材料是由運輸部門運輸，使得結算憑證的到達和材料的驗收入庫在時間上可能出現不一致，具體來說有3種情況：①結算憑證到達，材料同時驗收入庫；②結算憑證先到，材料后到；③材料先到，結算憑證后到。4.3.1原材料按實際成本計價核算

1.結算憑證到達，材料已驗收入庫【例4-5】A公司購進甲材料一批，增值稅專用發票上注明貨款400000元，增值稅進項稅額68000元，對方代墊運輸費2000元，全部費用已用銀行匯票支付，材料已驗收入庫。編制會計分錄如下：運輸費計入增值稅進項稅的金額=2000×7%=140（元）運輸費計入材料成本的金額=2000×（1?7%）=1860（元）原材料成本=400000+1860=401860（元）借：原材料—甲材料401860

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）68140

貸：其他貨幣資金4700004.3.1原材料按實際成本計價核算

2.結算憑證先到，材料后到【例4-6】A公司采用匯兌結算方式購入甲材料一批，結算單證已經收到，增值稅專用發票上注明貨款200000元，增值稅進項稅額34000元，對方代墊運輸費2000元，途中保險費1000元，材料尚未到達。編制會計分錄如下：借：在途物資202860

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）34140

貸：銀行存款2370004.3.1原材料按實際成本計價核算

2.結算憑證先到，材料后到【例4-6】A公司采用匯兌結算方式購入甲材料一批，結算單證已經收到，增值稅專用發票上注明貨款200000元，增值稅進項稅額34000元，對方代墊運輸費2000元，途中保險費1000元，材料尚未到達。編制會計分錄如下：借：在途物資202860

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）34140

貸：銀行存款237000【例4-7】接例4-6，17天以后，購入的甲材料收到，并已驗收入庫。編制會計分錄如下：借：原材料—甲材料202860

貸：在途物資2028604.3.1原材料按實際成本計價核算

3.材料先到,結算憑證后到

在材料先到,結算憑證后到的情況下,由于材料到達時企業未收到有關結算憑證,無法確定材料實際成本及采購費用,因此,這類業務一般先暫不做賬務處理,在月內可等待憑證的到達。

但如果會計期末憑證仍未到達,為了正確反映企業實存原材料的情況,應按暫估價入賬,下一會計期初沖回,以便結算單證到達時,按正常的方式進行核算。4.3.1原材料按實際成本計價核算【例4-8】

5月20日A公司購入乙材料,材料已驗收入庫,結算單證未到,5日31日按暫估價170000入賬。6月10日,結算單證到達,增值稅專用發票上注明貨款170000元,增值稅進項稅額28900元,運費1000元。全部費用已用銀行存款支付。5日31日按暫估價180000入賬,編制會計分錄如下:借:原材料——乙材料170000貸:應付賬款——暫估應付賬款1700006月1日做相反的會計分錄予以沖銷,編制會計分錄如下:采用紅字憑證進行沖銷,編制會計分錄如下:借:原材料——乙材料17000貸:應付賬款——暫估應付賬款1700006月10日結算單證到達,編制會計分錄如下:借:原材料——乙材料170930應交稅費——應交增值稅(進項稅額)28970貸:銀行存款1999004.3.1原材料按實際成本計價核算

3.委托加工取得原材料的核算委托加工原材料是指企業提供原料及主要材料,委托其他單位代為加工或改制為企業所需的原材料,包括委托加工材料、委托加工半成品等。委托外單位加工完成的存貨,以實際耗用的原材料或者半成品、加工費、運輸費等費用以及按規定應當計入成本的稅金作為實際成本。在會計處理上主要包括撥付加工物資、支付加工費用和稅金、收回加工物資等幾個環節。企業通過委托加工取得原材料應設置“委托加工物資”賬戶進行核算。該賬戶是資產賬戶,借方反映委托加工物資的實際成本、支付的加工費和相關稅費、運雜費等;貸方反映加工完成驗收入庫物資的成本;余額借方反映尚未完成加工的委托加工物資的實際成本。委托加工取得原材料的核算【例4-9】

A公司發出實際成本為300萬元的原材料,委托B企業加工成生產產品所需的乙材料。A公司和B企業均為增值稅一般納稅人,雙方使用的增值稅率為17%,A公司根據B企業開具的增值稅專用發票向其支付加工費10萬元和增值稅1.70萬元。假定不考慮其他相關稅費,有關賬務處理如下:(1)發出委托加工材料:借:委托加工物資3000000貸:原材料3000000(2)支付加工費用和稅金:借:委托加工物資100000應交稅費——應交增值稅(進項稅額)17000貸:銀行存款117000(3)加工完成收回委托加工材料:借:原材料3100000貸:委托加工物資31000004.3.1原材料按實際成本計價核算4.原材料發出的核算如果企業各生產單位及相關部門領發材料的種類多,業務頻繁,為了簡化核算手續,可以在月末根據“領料單”或者“限額領料單”中有關領料的單位、部門進行歸類,按期編制“發出材料匯總表”,據以編制記賬憑證,按材料的用途分別計入“生產成本”、“制造費用”、“管理費用”等賬戶。發出材料實際成本的確定,可由企業從個別計價法、先進先出法、月末一次加權平均法和移動加權平均法等方法中進行選擇。原材料發出的核算

【例4-10】紅旗企業根據“發出材料匯總表”的記錄,2011年8月發出材料見表44(假定企業有2個生產車間,一車間生產A產品,二車間生產B產品):原材料發出的核算紅旗企業8月份做會計分錄:借:生產成本——A產品210000 ——B產品83000制造費用——一車間95200 ——二車間20000管理費用14500在建工程88000銷售費用34500貸:原材料 ——甲材料232500 ——乙材料163000 ——丙材料1497004.3.2原材料按計劃成本計價核算

原材料采用計劃成本計價核算時,無論原材料總分類核算還是明細分類核算,原材料的收入、發出及結存均應按照計劃成本計價。1.賬戶的設置原材料按計劃成本核算方式下,在會計核算上應設置“原材料”、“材料采購”、“材料成本差異”等賬戶進行核算,該方式下不再設置“在途物資”賬戶。原材料的總賬和明細賬都要按計劃成本進行登記,而原材料的實際成本和計劃成本之間的差異,則作為材料成本差異核算。賬戶的設置“原材料”賬戶用于核算庫存的各種原材料的收入、發出和結存情況。在原材料按計劃成本核算時,該賬戶借方登記入庫材料的計劃成本;貸方登記發出材料的計劃成本;期末余額在借方,表示庫存材料的計劃成本。“材料采購”賬戶借方登記采購材料的實際成本,貸方登記入庫材料的計劃成本。借方大于貸方表明實際成本大于計劃成本,為超支差異,從本賬戶的貸方轉入“材料成本差異”賬戶的借方;貸方大于借方表示實際成本小于計劃成本,為節約差異,從本賬戶的借方轉入“材料成本差異”賬戶的貸方;期末借方余額,表示在途材料的采購成本。“材料成本差異”賬戶反映兩個主要內容:一是收入材料時實際成本與計劃成本之間的差異;二是結轉發出材料應負擔的差異額。該賬戶借方登記收入材料時出現的超支差異;貸方登記收入材料時出現的節約差異以及結轉發出材料應負擔的超支差異或節約差異,超支差異用藍字結轉,節約差異用紅字結轉。期末如為借方余額,反映庫存材料的超支差異;期末如為貸方余額,反映庫存材料的節約差異。4.3.2原材料按計劃成本計價核算2.購入原材料的核算原材料采用計劃成本計價核算方式下,外購原材料時,無論材料是否入庫,都要通過“材料采購”賬戶進行核算。因為“材料采購”賬戶借方是按實際成本計價的,貸方又是按計劃價格計價入庫的。只有通過該賬戶,才能夠把材料的超支額或者是節約額反映出來。一般來說,材料采用計劃成本計價核算時應分別做三筆分錄:①按實際成本付款;②按計劃成本入庫;③結轉入庫材料的成本差異。購入原材料的核算【例4-11】紅旗企業購買甲材料,增值稅專用發票上注明貨款300000元,增值稅進項稅額51000元,對方代墊運輸費3000元,全部款項已用銀行存款支付。材料的計劃成本為250000元,材料已驗收入庫。編制會計分錄如下:(1)按實際成本付款:借:材料采購302790應交稅費——應交增值稅(進項稅額)51210貸:銀行存款354000(2)按計劃成本入庫:借:原材料250000貸:材料采購250000(3)結轉入庫材料的成本差異:借:材料成本差異52790貸:材料采購52790購入原材料的核算【例4-12】紅旗企業采用商業承兌匯票結算方式購買一批材料,發票賬單已經收到,增值稅專用發票上注明貨款450000元,增值稅進項稅額76500元。材料的計劃成本為480000元,材料已經驗收入庫。編制會計分錄如下:(1)按實際成本付款:借:材料采購450000應交稅費——應交增值稅(進項稅額)76500貸:應付票據526500(2)按計劃成本入庫:借:原材料480000貸:材料采購480000(3)結轉入庫材料的成本差異:借:材料采購30000貸:材料成本差異300004.3.2原材料按計劃成本計價核算3.原材料發出的核算月末企業應根據領料單等編制“發出材料匯總表”,根據材料的用途,按計劃成本分別計入“生產成本”、“制造費用”、“管理費用”、“銷售費用”等賬戶。但是企業在生產經營過程中耗用的原材料最終應按實際成本而不是計劃成本反映,因此,必須將原材料的計劃成本調整為實際成本。調整的方法是,將材料成本差異總額在發出材料和期末庫存材料之間進行分配。調整時,首先計算出材料成本差異率,其計算公式如下:本期發出材料應負擔的成本差異=發出材料的計劃成本×材料成本差異率本期發出材料的實際成本=發出材料的計劃成本+（或?）材料成本差異原材料發出的核算【例4-13】紅旗企業10月初結存材料的計劃成本880000元，成本差異為節約33000元。本月購入材料的計劃成本730000元，成本差異為節約超支22790元。根據“發出材料匯總表”的記錄，10月份基本生產車間領用材料400000元，輔助生產車間領用材料73000元，車間管理部門領用材料34000元，企業行政管理部門領用材料56000元，銷售部門領用材料50000元。（1）材料按計劃成本發出，編制會計分錄如下：借：生產成本—基本生產成本400000—輔助生產成本73000

制造費用34000

管理費用56000

銷售費用50000

貸：原材料613000本期材料成本差異率=?33000+22790÷（880000+730000×100%=?0.63%原材料發出的核算（2）結轉本期發出材料應負擔的成本差異，編制會計分錄如下：借：生產成本—基本生產成本2520—輔助生產成本459.9

制造費用214.2

管理費用352.8

銷售費用315

貸：材料成本差異3861.94.4周轉材料的核算周轉材料是企業能夠多次使用、其價值逐漸轉移但仍保持原有實物形態、不確認為固定資產的材料。企業的周轉材料主要包括低值易耗品、包裝物等。4.4.1低值易耗品的核算低值易耗品是指單位價值較低或使用期限較短,不能作為固定資產核算的各種用具物品等勞動資料,如工具器具、管理用具、玻璃器皿、勞保用品,以及建筑企業的鋼模板、木模板、腳手架等。低值易耗品通常視同為存貨,作為流動資產進行核算和管理。企業既可以設置“周轉材料——低值易耗品”賬戶,又可以單獨設置“低值易耗品”賬戶進行核算。低值易耗品價值的攤銷方法可以采用一次轉銷法和五五攤銷法。4.4.1低值易耗品的核算一次轉銷法采用一次轉銷法攤銷低值易耗品,在領用低值易耗品時,將其價值一次全部計入有關資產或者當期損益,這種攤銷方法適用于價值較低、容易損壞的低值易耗品。【例4-14】紅旗企業基本生產車間領用一批專用工具,實際成本45200元,全部計入當期的制造費用。紅旗企業的低值易耗品采用實際成本核算。編制會計分錄如下:借:制造費用45200貸:周轉材料——低值易耗品452004.4.1低值易耗品的核算五五攤銷法采用五五攤銷法核算低值易耗品,低值易耗品在領用時攤銷50%的價值,報廢時再攤銷另外一半的價值。五五攤銷法通常適用于價值較低、使用期限較短的低值易耗品,也適用于每期領用和報廢大致相等的低值易耗品。采用五五攤銷法,需要分別設置“在庫”、“在用”、和“攤銷”三個明細科目進行明細核算。“在用”和“攤銷”兩個明細科目相結合可以揭示在用低值易耗品的攤余價值。4.4.1低值易耗品的核算【例4-15】紅旗企業基本生產車間本月領用一批專用工具,實際成本150000元,采用五五攤銷法進行攤銷。本月報廢工具一批,實際成本95000元,報廢工具殘料出售收回現金500元。(1)領用專用工具時,編制會計分錄如下:借:周轉材料——低值易耗品——在用150000貸:周轉材料——低值易耗品——在庫150000(2)領用時攤銷50%的價值,編制會計分錄如下:借:制造費用75000貸:周轉材料——低值易耗品——攤銷75000(3)報廢工具時攤銷另外一半成本,編制會計分錄如下:借:制造費用47500貸:周轉材料——低值易耗品——攤銷47500同時:借:周轉材料——低值易耗品——攤銷95000貸:周轉材料——低值易耗品——在用95000借:庫存現金500貸:制造費用5004.4周轉材料的核算4.4.2包裝物的核算包裝物是指為了包裝本企業的商品而儲備的各種包裝容器,如桶、箱、瓶、壇、袋等。其主要作用是盛裝、裝潢產品或商品。

企業的包裝物包括生產過程中用于包裝產品作為產品組成部分的包裝物、隨同商品出售而不單獨計價的包裝物、隨同商品出售而單獨計價的包裝物、出租或出借給購買單位使用的包裝物。包裝物的核算既可以設置“周轉材料——包裝物”賬戶,又可以單獨設置“包裝物”賬戶進行核算。包裝物價值的攤銷方法也可以采用一次轉銷法和五五攤銷法。4.4.2包裝物的核算生產領用包裝物企業生產部門領用的用于包裝產品的包裝物構成了產品的組成部分,因此,應將包裝物的成本計入產品生產成本,借記“生產成本”科目,貸記“周轉材料——包裝物”科目。如果存貨采用計劃成本計價,還應結轉成本差異。【例4-16】紅旗企業對包裝物采用計劃成本核算,某月生產產品領用包裝物的計劃成本為130000元,材料成本差異率為-2%。編制會計分錄如下:借:生產成本130000貸:周轉材料——包裝物130000借:生產成本2600貸:材料成本差異26004.4.2包裝物的核算隨同商品出售的包裝物1.隨同商品出售但不單獨計價的包裝物【例4-17】紅旗企業2011年7月銷售商品領用不單獨計價的包裝物,實際成本為76000元,編制會計分錄如下:借:銷售費用76000貸:周轉材料——包裝物760004.4.2包裝物的核算2.隨同商品出售單獨計價的包裝物【例4-18】紅旗企業2011年8月銷售商品領用單獨計價的包裝物一批,計劃成本為95000元,銷售收入120000元,增值稅稅率17%,材料成本差異率為2%。包裝物的款項已收到存入銀行。(1)出售單獨計價的包裝物,編制會計分錄如下:借:銀行存款140400貸:其他業務收入120000應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)20400(2)結轉單獨計價的包裝物成本,編制會計分錄如下:借:其他業務成本96900貸:周轉材料——包裝物95000材料成本差異19004.4.2包裝物的核算出租、出借包裝物企業可以周轉使用的包裝物,一般采取出租或出借的方式向客戶提供必要的配套服務。以出租方式提供包裝物時,要求客戶支付包裝物租金,包裝物租金收入屬于企業讓渡資產使用權給他人取得的收入,應作為企業的其他業務收入;以出借方式提供包裝物,實際上是無償提供給客戶使用。1.出借包裝物【例4-19】紅旗企業本月銷售產品出借一批包裝物給A客戶,合同約定1個月之內歸還。包裝物實際成本5000元,向A客戶收取押金6000元。包裝物價值采用一次轉銷法。(1)收取押金時,編制會計分錄如下:借:庫存現金6000貸:其他應付款6000(2)出借包裝物時,編制會計分錄如下:借:銷售費用5000貸:周轉材料——包裝物5000出租、出借包裝物【例4-20】上例中,如果客戶按期歸還了包裝物,企業應退還押金,作與收取押金借貸相反的會計分錄。收回的包裝物入庫時,如果采用一次轉銷法進行包裝物價值攤銷核算,收回時只需在備查賬簿中登記,不做收回的賬務處理。如果客戶逾期未歸還包裝物,企業可按合同規定沒收其押金,扣除按規定應交的增值稅后,其差額作為其他業務收入。【例4-21】接例4-20。假設A客戶逾期未歸還包裝物,甲公司應做如下賬務處理:借:其他應付款6000貸:應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)872其他業務收入5128出租、出借包裝物2.出租包裝物【例4-22】紅旗企業本月出租一批新包裝物給客戶,租期3個月,每月租金400元。包裝物實際成本3000元,向客戶收取押金4000元。包裝物價值采用五五攤銷法,企業適用的增值稅率為17%。(1)收取押金時,編制會計分錄如下:借:庫存現金4000貸:其他應付款4000(2)發出包裝物時,編制會計分錄如下:借:周轉材料——包裝物——在用3000貸:周轉材料——包裝物——在庫3000(3)收到租金時,編制會計分錄如下:借:銀行存款468貸:其他業務收入400應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)68(4)領用時攤銷50%的價值,編制會計分錄如下:借:其他業務成本1500貸:周轉材料——包裝物——攤銷15004.5存貨的期末計量4.5.1存貨期末計量原則在資產負債表日,為了客觀地反映企業期末存貨的實際價值,應當對存貨按照成本與可變現凈值孰低進行計量。所謂“成本與可變現凈值孰低”,是指對期末存貨按照成本與可變現凈值兩者之中較低者進行計價的方法。4.5存貨的期末計量4.5.2存貨可變現凈值的確定1.確定存貨可變現凈值應考慮的因素存貨期末計量的關鍵是要正確確定存貨的可變現凈值。存貨可變現凈值的確定應當以取得的確鑿證據為基礎,并且考慮持有存貨的目的以及資產負債表日后事項的影響等因素。2.確定存貨可變現凈值應注意的問題(1)可變現凈值是指未來凈現金流入,而不是指存貨的售價或合同價(2)不同存貨可變現凈值的構成不同4.5存貨的期末計量4.5.3存貨成本與可變現凈值的比較按成本與可變現凈值孰低法對期末存貨計價時,有以下三種不同的比較方法可供選擇。(1)單項比較法。對每一種存貨的成本與可變現凈值逐項進行比較,每項存貨均取較低數確定存貨的期末價值。(2)分類比較法。對每一類存貨的成本與可變現凈值進行比較,每類存貨均取較低數確定存貨的期末價值。(3)總額比較法。對全部存貨的總成本與可變現凈值總額進行比較,取較低數作為全部存貨的期末價值。4.5存貨的期末計量4.5.3存貨成本與可變現凈值的比較4.5存貨的期末計量4.5.4存貨跌價準備的核算1.存貨減值跡象的判定企業在判定存貨是否出現減值的時候,可以根據以下條件進行判斷。存貨存在下列情形之一的,表明存貨的可變現凈值低于成本。(1)該存貨的市場價格持續下跌,并且在可預見的未來無回升的希望;(2)企業使用該項原材料生產的產品的成本大于產品的銷售價格;(3)企業因產品更新換代,原有庫存原材料已不適應新產品的需要,而該原材料的市場價格又低于其賬面成本;(4)因企業所提供的商品或勞務過時或消費者偏好改變而使市場需求發生變化,導致市場價格逐漸下跌;(5)其他足以證明該項存貨實質上已經發生減值的情形。4.5存貨的期末計量4.5.4存貨跌價準備的核算1.存貨減值跡象的判定存貨存在下列情形之一的,表明存貨的可變現凈值為零。(1)已霉爛變質的存貨;(2)已過期且無轉讓價值的存貨;(3)生產中已不再需要,并且已無使用價值和轉讓價值的存貨;(4)其他足以證明已無使用價值和轉讓價值的存貨。4.5存貨的期末計量4.5.4存貨跌價準備的核算2.存貨跌價準備的核算資產負債表日,企業存貨采用成本與可變現凈值孰低法計價時,如果期末存貨的成本低于可變現凈值,則不需做賬務處理,資產負債表上按存貨的成本列示。如果期末存貨的成本高于可變現凈值,表明存貨發生了跌價損失,應按成本高于可變現凈值的差額計提存貨跌價準備。

存貨跌價準備的核算應當設置“存貨跌價準備”賬戶,核算存貨跌價準備的計提、沖銷等情況。該賬戶是資產類賬戶,但它是“存貨”賬戶的備抵調整賬戶,在結構上與資產類賬戶相反。賬戶貸方反映存貨跌價準備的提取;借方反映實際發生存貨跌價時沖銷的存貨跌價準備;貸方余額反映已提取但尚未沖銷的存貨跌價準備。4.5存貨的期末計量4.5.4存貨跌價準備的核算【例4-23】2009年12月31日，甲公司B1型設備的賬面成本為640萬元，但由于B1型設備的市場價格下跌，預計可變現凈值為600萬元；2010年12月31日，假定B1型設備的賬面成本仍為640萬元，由于B1型設備市場價格有所上升，使得B1型設備預計可變現凈值為625萬元；2011年12月31日，