受讓債權納稅義務人確定案例編者按：債權轉讓中潛藏著哪些稅務風險？如何有效規(guī)避？本文以一則華稅辦理過的真實案件為例作簡要的剖析。限于篇幅，本文僅為精簡版，此案詳細資料和法律評析已收錄于即將出版的《中國稅法疑難案件解決實務》一書中，該書選取了30個真實稅案，完整呈現(xiàn)了華稅辦理案件的全過程。

一、案情簡介

2010年8月，章某與黃某等四人決定共同出資，以章某的名義參與C資產管理公司擁有并委托拍賣公司拍賣的39‚884‚631元B縣煙廠貸款債權（以下簡稱“煙廠債權”）的競買，B縣煙廠貸款債權為國有資產。2010年9月8日，章某以1‚508萬元的價格競買成功，支付拍賣傭金45萬元，并履行了相關批準、登記等手續(xù)。章某等四人共同出資競買煙廠債權的主要目的，是為了能以債權人的特殊身份參與該煙廠廠區(qū)土地的競買與開發(fā)。因此，又于2010年10月12日共同出資注冊成立了R房地產開發(fā)有限公司（以下簡稱“R公司”），并將以章某名義競買的煙廠債權變更至R公司名下。2010年10月25日，章某分別致函拍賣公司、C資產管理公司，正式提出變更請求。C資產管理公司經審查后批準了章某的申請，并于2010年11月19日與R公司共同致函煙廠破產清算組、承辦破產案的B縣法院以及債權執(zhí)行法院，告知變更債權人的決定。

2012年6月29日，R公司參與煙廠土地競買失敗，章某等四人原合伙目的落空。考慮到這一實際情況，2013年3月9日，R公司與章某等四人簽訂“協(xié)議書”，約定R公司將煙廠債權無償返還章某等個人。自簽約之日起，該債權的全部收益歸章某等個人，發(fā)生的任何義務，包括納稅義務，亦由章某等人承擔，與R公司無關。根據(jù)該“協(xié)議書”的約定，章某等四人共同向破產清算組及縣政府作出煙廠債權歸屬情況的書面說明。2013年4月8日，R公司致函破產清算組，請求根據(jù)R公司與章某等四人簽訂的“協(xié)議書”的約定，將債權收益款全部直接支付給章某個人。章某收到卷煙廠破產清算組支付的債權款共計38‚301‚682元后，向清算組開具了收據(jù)，并于2013年6月23日向B縣地稅局按照財產轉讓所得繳納了全部個人所得稅共計2‚950‚000元。

后B縣國稅局A稅務分局認為，債權收益應由R公司繳納企業(yè)所得稅。2013年9月27日，B縣國稅局A稅務分局發(fā)出《責令限期改正通知書》，限R公司于9月30日前就全部煙廠債權所得申報企業(yè)所得稅。2012年10月13日，B縣國稅局A稅務分局又發(fā)出《核定應納稅款通知書》，核定R公司應補繳煙廠債權應納企業(yè)所得稅4‚291‚490元。

R公司不服《責令限期改正通知書》和《核定應納稅款通知書》，委托華稅律師事務所代為處理本案。本案經過了稅務行政復議、稅務行政訴訟一審和二審程序。二審法院最終于2014年7月21日判決：一、撤銷B縣人民法院一審行政判決；二、撤銷B縣國稅局A稅務分局2013年9月27日作出的《責令限期改正通知書》。

二、華稅點評

章某將債權變更至R公司名下，未形成債權托管法律關系

資產托管是指具備一定資格民事主體作為托管人，依據(jù)有關法律法規(guī)，與委托人簽訂委托資產托管合同，安全保管委托投資的資產，履行托管人相關職責的業(yè)務。資產托管包括股權托管、債權托管等。

資產托管法律關系有如下特征：（1）托管是以委托人或法定的授權為基礎所構建的一種法律關系；（2）托管是針對特定財產或財產權利而建立的維護、管理這種財產、財產權利的機制；（3）財產或權利的轉移是托管法律關系形成的重要標志；（4）托管人應該是有行為能力和資格的民事主體；（5）托管法律關系主體之間的權利義務取決于托管協(xié)議的安排。

我國目前沒有關于資產托管的全面、明確的法律規(guī)范，在實踐中托管人一般是專業(yè)托管公司或具有托管能力的大型企業(yè)或企業(yè)集團或商業(yè)銀行等，托管人往往是以代理人的身份對財產進行管理。本案中，章某等人與R公司之間達成協(xié)議的目的是利用R公司法人身份參與煙廠廠區(qū)土地的競買與開發(fā)，如果形成的是托管法律關系，R公司作為代理人無法達到該目的。結合該協(xié)議的內容，該協(xié)議應該是債權轉讓合同，章某和R公司之間并未形成債權托管法律關系。

章某將煙廠債權轉讓給R公司，未履行國有資產管理相關法律、法規(guī)規(guī)定的程序，轉讓無效

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你公司的這些財務指標異常，那就小心吧。（超全匯總）小編寄語：會計學是一個細節(jié)致命的學科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達到學習要求的。因為它是一門技術很強的課程，主要闡述會計核算的基本業(yè)務方法。誠然，困難不能否認，但只要有了正確的學習方法和積極的學習態(tài)度，最后加上勤奮，那樣必然會贏來成功的曙光。天道酬勤嘛！

《中華人民共和國合同法》第八十七條規(guī)定：“法律、行政法規(guī)規(guī)定轉讓權利或者轉移義務應當辦理批準、登記等手續(xù)的，依照其規(guī)定。”第五十二條規(guī)定了合同無效的以下幾種情形：（1）一方以欺詐、脅迫的手段訂立合同，損害國家利益；（2）惡意串通，損害國家、集體或者第三人利益；（3）以合法形式掩蓋非法目的；（4）損害社會公共利益；（5）違反法律、行政法規(guī)的強制性規(guī)定。《中華人民共和國民法通則》第九十一條規(guī)定，“債權轉讓如果系法律規(guī)定應由國家批準的合同，須經原批準機關批準”。根據(jù)以上法律規(guī)定可知，法律規(guī)定辦理債權轉讓必須經過批準、登記手續(xù)的，如果不履行相應手續(xù)，債權轉讓無效。

本案中煙廠債權是國有資產，根據(jù)《企業(yè)國有產權轉讓管理暫行辦法》的規(guī)定，轉讓國有資產，必須履行相關審批、評估程序，轉讓后還需進行相關登記手續(xù)。由以上規(guī)定可知，履行法律法規(guī)規(guī)定的程序是煙廠債權轉讓的生效要件之一。

章某等人競買獲得債權后，為參與煙廠廠區(qū)土地的競買與開發(fā)，又由章某將債權轉讓給R公司。但轉讓給R公司時，僅僅由C資產管理公司審查后批準了章某的申請，并未經相關國有資產管理機構審核批準。因此，章某和R公司之間的轉讓債權協(xié)議無效，該債權轉讓屬于無效轉讓。

稅務機關就債權收益已向章某征收個人所得稅，再向R公司征收企業(yè)所得稅，有損具體行政行為的確定力

行政行為的確定力是行政行為效力的重要內容之一。行政行為的確定力是指行政行為成立、生效后具有相對穩(wěn)定性，非依法不得隨意撤銷和變更，包括形式確定力和實質確定力兩個方面。

形式確定力，又稱不可爭力，是具體行政行為對于相對人而言的不可改變力，即相對人不得任意請求變更、撤銷或廢止受拘束的具體行政行為。具體體現(xiàn)為行政訴訟制度中對起訴期間的限制，除無效行政行為以外，對有瑕疵的行政行為，各國的行政救濟法都對其有嚴格的訴訟時效限制。在規(guī)定的期間內相對人可以行使救濟權，但超越規(guī)定期間，救濟機關將拒絕受理相對人的申請，以維護行政效果的穩(wěn)定。實質確定力，是具體行政行為對于行政主體而言的不可改變力，實質確定力借鑒了訴訟制度上的既判力理論。指的是行政主體不得任意變更、撤銷或廢止所作的具體行政行為，又稱自縛力。具體體現(xiàn)為對行政機關對自身行政行為撤銷權的限制，行政機關只能對其作出的違法或不當?shù)男姓袨樽鞒龀蜂N，對其作出的其他行政行為的撤銷權收到實質確定力的限制，以實現(xiàn)依法行政與信賴保護的協(xié)調、公共利益與個人利益的平衡。

本案中，稅務機關于2013年6月23日對章某就該筆債權收益征收了個人所得稅，由此可見稅務機關已經對該經濟行為的利益歸屬作出了認定：章某是煙廠債權的權利人，該具體行政行為一經成立生效就具有確定力。但此后稅務機關又下發(fā)《責令限期改正通知書》和《核定應納稅款通知書》，要求R公司于9月30日前就全部煙廠債權所得申報企業(yè)所得稅，即撤銷其作出的章某是債權收益權利人的認定，重新認定R公司為債權收益權利人，該行政行為有損前行政行為的確定力，不符合依法行政和對相對人的信賴保護。

R公司無需再就煙廠債權收益繳納企業(yè)所得稅

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。根據(jù)上述規(guī)定，只有取得收入的企業(yè)才是企業(yè)所得稅的納稅人。由于章某和R公司之間的債權轉讓無效，煙廠債權收益歸屬于章某，而不歸屬于R公司。章某也已就該債權收益繳納了個人所得稅，R公司無需就債權收益繳納企業(yè)所得稅。

三、本案小結：

本案的爭議焦點雖為債權轉讓納稅義務如何確定，但解決本案的關鍵在于債權轉讓交易合法性和有效性的確認。可見，稅務風險并非源于納稅義務發(fā)生時，而是暗藏在交易搭建和進行的過程中。在發(fā)生爭議之后才向律師尋求幫助是稅案中當事人常犯的錯誤。解決稅務問題，防范稅務爭議，行之有效的方法是：提前謀劃、事先安排。

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