對印花稅納稅義務人的稽查（一）稅法的有關規定

印花稅的納稅義務人，指在中國境內書立、使用、領受印花稅所列舉的憑證，并應依法履行納稅義務的單位和個人。

上述所稱在中國境內書立、領受印花稅法所列舉的憑證，是指在中國境內具有法律效力，受中國法律保護的憑證。這些憑證無論在中國境內或者境外書立，均應依法繳納印花稅。

上述所稱單位和個人，是指國內各類企業、事業、機關、團體、部隊以及中外合資企業、合作企業、外資企業、外國公司企業和其他經濟組織及其在華機構等單位和個人。這些單位和個人，按照書立、使用、領受應稅憑證的不同，可以分別確定為立合同人、立據人、立賬簿人、領受人和使用人五種。

1．立合同人，指合同的當事人。所謂當事人，是指對憑證有直接權利義務關系的單位和個人，但不包括合同的擔保人、證人和鑒定人。各類合同的納稅人是立合同人。各類合同，包括購銷、加工承攬、建設工程承包、財產租賃、貨物運輸、倉儲保管、借款、財產保險、技術合同或者具有合同性質的憑證。

上述所稱的合同，是指根據《中華人民共和國經濟合同法》、《中華人民共和國涉外經濟合同法》和其他有關合同法規訂立的合同。所稱具有合同性質的憑證，是指具有合同效力的協議、契約、合約、單據、確認書及其他各種名稱的憑證。對于憑證的副本或者抄本視同正本使用的，納稅人也應當就其納稅貼花。

當事人的代理人有代理納稅的義務，他與納稅人負有同等的稅收法律義務和責任。

2．立書據人。產權轉移書據的納稅人是立書據人。

3．立賬簿人。營業賬簿的納稅人是立賬簿人。所謂立賬簿人，指設立并使用營業賬簿的單位和個人。例如，企業單位因生產、經營需要，設立了營業賬簿，該企業即為納稅人。

4．領受人。權利、許可證照的納稅人是領受人。領受人是指領取或接受并持有該項憑證的單位和個人。例如，某人因其發明創造，經申請依法取得國專利機關頒發的專利證書，該人即為納稅人。

5．使用人。在國外書立、領受，但在國內使用的應稅憑證，其納稅人是使用人。

需注意的是，對于同一應稅憑證，由兩方或者兩方以上當事人簽訂并各執一份的，其當事人各方都是印花稅的納稅人，應當各自就所執一份憑證履行納稅義務。

（二）稽查

1．對立合同人的稽查。按稅法規定，合同以其訂立人為納稅人。對立合同人的稽查，應重點從以下兩方面進行調查：

（1）訂立合同當事人是否都已按規定納稅貼花。按稅法的有關規定，訂立合同的雙方當事人都是印花稅納稅義務人，都應依法納稅。在稽查中，首先應當注意的就是是否存在只有一方當事人納稅，另一方當事人以稅款已繳納為由，拒絕納稅的現象。

（2）應稅合同的納稅人是否都按規定納稅貼花。實踐中常見的逃稅情況有：①混淆應稅合同與非稅合同的界限。例如只按兌現或按期兌現合同納稅貼花，不兌現或不按期兌現合同不納稅貼花；合同正本按規納稅貼花，合同副本不論是否代替使用均不納稅貼花；貨物運輸、倉儲保管、財產保險、銀行借款等只對訂立的合同納稅貼花，而對開立單據作合同使用的，則不納稅貼花等。②混淆應稅合同與免稅合同的界限。例如把農村手工業品購銷合同作為農副產品收購合同，將有息貸款合同作為無息貸款合同等。尤其需要注意的是，有些單位和個人在訂立經濟合同時有意將經濟合同稱為意向書、契約等，并據此將其作為不需納稅的憑證處理。稽查人員在遇到這種情況時，應當按照實質重于形式的原則，以經濟主體所訂立的契約或意向書是否具有合同的性質，是否能起到合同的作用為標準，而不是以其訂立的契約或意向書的名稱為標準，判斷其是否屬于具有法律效力的合同或具有合同性的憑證，進而判斷其是否應該納稅貼花。

對立合同人進行納稅稽查，首先應當掌握其訂立合同的整體情況，這就需要稽查人員深入企業單位內部的各有關職能科室，如供銷科、儲運科、業務科等，調查了解企業在生產經營的各個環節所訂立的合同、單據；其次，應當根據所掌握的情況，對企業單位所訂立的各種合同、單據進行分類、區分哪些是應稅合同、哪些是非稅合同以及免稅合同；最后再對合同的納稅貼花情況進行稽查，并與“管理費用”科目中的印花稅支出進行核對，看是否有應稅未稅或應稅少繳的情況。

2．對立書據人的稽查。這里的書據是指產權轉移書據。按照《印花稅暫行條例實施細則》的解釋，是指單位和個人產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據。稅法規定，產權轉移書據由立據人貼花，如未貼或者少貼印花，書據的持有人應負責補貼印花。所立書據以合同方式簽訂的，應由持有書據的各方分別按全額貼花。

對立書據人的稽查，首先應分清書據的訂立方式。如果書據是以合同方式簽訂的，則持有書據的各方都應按全額納稅貼花；如果書據是由單方訂立的，則應由立據人貼花，接受書據人不必要再次貼花。但應注意的是，如果立書據人未貼或少貼印花，書據的持有人已經接受了這張書據，就應當由持有人負責對其補貼印花。其次稽查時應注意納稅人是否混淆了應稅書據與免稅書據，有無將應稅書據當作免稅或不征稅書據處理的現象。稽查人員可以先審查企業單位的“固定資金”、“無形資產”賬戶的變動增減情況，然后再核對有關的記賬憑證和原始憑證，從而核實應稅書據是否已按規定納稅貼花。

3．對立賬簿人的稽查。這里的賬簿是指營業賬簿。按照《實施細則》的解釋，是指單位或個人記載生產經營活動的財務會計核算賬簿，包括總分類賬簿、明細分類賬簿和日記賬簿(銀行存款日記載、現金日記賬等)，但不包括備查賬簿，如工商企業的受托來料加工登記簿、經營租賃固定資產登記簿和金融企業的空白重要憑證登記簿、有價憑證登記簿等。企業車間、門市部、倉庫設置的不屬會計核算范圍或雖屬會計核算范圍，但不記載金額的登記簿、統計簿等不屬于營業賬簿。

營業賬簿以立賬人為納稅人。對立賬簿人的稽查重點，一是分清企業單位的會計核算形式。對采用一級核算的，只就財會部門設置的賬簿納稅貼花，對設置在其他部門、車間的明細分類賬簿不納稅貼花；對采用分級核算形式，除財會部門的賬簿應貼花外，財會部門設置在其他部門和車間的明細分類賬，也應按規定貼花。二是分清企業單位的記賬方式和營業賬簿形式。在采用手工記賬方式下，日常設置的營業賬簿，無論是訂本式賬簿，還是活頁式、卡片式賬簿，都應按規定貼花。對日常用單頁表式記載資金活動情況，即以表代賬的，在未形成賬簿(冊)前，暫不貼花，待裝訂成冊后按冊貼花。在采用電計算機記賬方式下，對平時輸入計算機的綜合、明細核算資料，在輸出打印賬頁、裝訂成冊后，應按照規定貼花。對立賬簿人稽查的主要方法是深入到企業單位的財會部門，先了解企業的財務會計核算形式和設置賬簿的名稱、種類與內容，在此基礎上再審查各種應稅賬簿是否已按規定貼花。對總分類賬簿，要重點審核計算貼花的依據是否正確，有無少貼印花稅票問題；對其他應稅賬簿，要審查賬簿首頁上角是否貼足印花稅票，貼花后是否按規定劃銷。

4．對領受人的稽查。所謂領受人是指領受政府有關部門發給的房屋產權證、工商營業執照、商標注冊、專利證、土地使用證等權利、許可證照的單位和個人。對領受人稽查的重點是分清政府部門頒發的權利、許可證照與其他企業單位、社會中介機構出具的單據和證明的界限，注意其獲得的由政府部門頒發的權利、許可證照是否已按規定納稅貼花。在進行稽查時，對企業單位領受人，稅務人員應當深入企業，了解其權利、許可證照的來源種類與名稱，在審查應稅的權利、許可證照的同時，核實其貼花情況；對個人領受人，應通過側面調查，在掌握信息的基礎上，查詢領受人，核實其納稅情況。

5．對使用人的稽查。按稅法規定，如果合同在國外簽訂的，應在國內使用時貼花，納稅義務人就是使用人。在對使用人進行稽查時，首先要分清其合同簽訂的地點。對于在國內簽訂合同的，應以立合同人為納稅人，并且簽訂合同的各方都應各自就其所簽訂的合同金額納稅貼花；對于合同在國外簽訂、在國內使用的，不論其使用人與立合同人是否一致，均應以使用人為納稅人，使用人應就其所使用的合同納稅貼花。其次，應注意合同使用人（尤其是企業）是否有借口合同在國外已納稅而隱瞞合同不報或混淆應稅合同與非稅合同的現象。

在實際稽查中，應把對使用人的稽查和對立合同的人稽查聯系起來，首先了解企業在生產經營過程中與外界所簽的協議，所訂立的合同以及所實際履行的約定，并對其進行分類，區分應稅合同與非稅合同以及免稅合同，并在應稅合同中找出哪些合同是在國外訂立，由該企業在國內使用的；然后再檢查企業就其應稅合同的納稅情況，看其有無少繳或不繳稅款的行為。

6．對代理人的稽查。按稅法規定，代理人不是納稅人，但由于代理人受當事人委托代辦經濟憑證，所以當事人的代理人有代理納稅的義務，即代理納稅人與納稅人具有同等稅收法律的義務和責任。對代理人的稽查應著重了解其代理業務的范圍，并結合其代理業務收入來源逐步分析，在核實代理憑證的基礎上，核實其是否應按規定代理委托人納稅貼花。例如，某經濟信息咨詢服務公司1997年共計取得代理業務收入180000元。經稽查發現該公司97年度受鋼鐵廠、造船廠等6家企業委托，分別與10家經營性公司簽訂了20份購銷合同，合同金額總計800余萬元，但均未為委托人代理繳納印花稅。因此根據稅法規定，稅務部門責令咨詢服務公司補繳印花稅，并作相應罰款。

7．對發放或辦理應納稅憑證單位的稽查。按照印花稅法的有關規定，發放或辦理應納稅憑證的單位，負有監督納稅人依法納稅的義務。具體來說，是指發放權利、許可證照的單位和辦理憑證的鑒證、公證及其他有關事項的單位，對納稅人的以下納稅事項監督：①應納稅憑證是否已粘貼印花；②粘貼的印花是否足額；③粘貼的印花是否按規定畫銷。對未完成以上納稅手續，發放或辦理應稅憑證單位應督促納稅人當場貼花。對這些有監督義務的單位進行稽查時，應當根據以上三項監督內容并結合對憑證的書