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MBA課程：會計學

專題一會計學的基本原理

一、什么是會計？

（―）會計的產生

會計是伴隨人類的生產實踐而產生的。生產實踐活動一方面要創造物質財

富，另?方面又要發生勞動消耗。自然，人們會很關心耗費帶來的成果，力求以

可能少的勞動消耗，取得可能多的成果。這樣就需要采取一定的方法對生產活動

進行管理，當生產活動日益復雜、廣泛時，單憑頭腦記憶來管理生產活動已不能

適應客觀要求時，就產生了原始計量、記錄行為，繼而產生了會計。

隨著生產活動的日益復雜，會計又從原來的生產職能的附帶部分”中分離出

來，逐漸形成為一種專職的、獨立的管理生產活動的工作。

很顯然，會計是社會生產發展到一定階段的產物。

會計的產生有兩個基本前提：

（1）一定數量的剩余產品；

（2）有文字、數字和計量單位。

直接從事社會生產的人員提供的剩余產品，一方面成為會計反映的重要內

容，另一方面用以供給專門從事會計管理活動人員的的需要。

文字、數字和計量單位是記錄、計算的基本手段。

（二）會計的發展

會計是一門古老而嶄新的科學。根據會計發展過程中會計技術方法革新為依

據，可將會計分為古代、近代和現代會計。

1、古代會計

從時間上看經歷了舊石器時代中、晚期到封建社會末期。

會計技術方法上主要是原始記錄計量法、單式簿記法和復式簿記的萌芽及初

創時期。

（1）原始記錄計量法

原始記錄計量行為的表現形式有：

A、繪圖記事（數）；B、刻記記事（數）；C、結繩記事（數）

這時的記錄計量行為不單純是會計行為。而是一種綜合性的與數學、統計學、

管理學等有關的綜合管理行為。這種行為剛開始并沒有表現出獨立意義上的會計

特征，所以只能將這種原始的記錄計量行為和方法稱為會計發展史上的胚胎階段

——原始記錄計量時代。

（2）單式簿記的形成

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在以私有制為基礎的奴隸、封建社會，人們普遍關心私有財產不受侵犯，這

不僅要求有相應的生產關系作保證，而且要求有較先進科學的計量記錄方法，

這種客觀需要促使人們加緊對計量、記錄行為與方法進行革新，結果催生了單式

簿記法。

所謂簿記”是由日本人在明治維新時，從歐美會計中的英文單詞

Bookkeeping"一詞直譯過來的，其意義有帳簿記錄、管理帳簿、保存帳冊等意

思，我國從日本引進時亦沿用，且這種用法與我國傳統上將帳簿稱為簿記”的習

慣較為吻合。

嚴格地講，現代人們相互混用的簿記”（Bookkeeping）與會計Accounting”

是有區別的。一般認為，在19世紀50年代前，會計只能叫簿記，在此以后簿記

才逐步變成會計中的記錄部分。因為在簿記時期會計的主要任務是記錄，而在此

之后，會計才有了成本核算、報表分析、貨幣計量及審計等。

以序時記錄為主要特征的流水帳是世界上最早設置的帳簿。

（3）借貸復式簿記的萌芽及初步發展

借貸記帳法是會計發展史上一種科學的復式簿記，它突破了單式簿記的局

限，使會計記錄體現了全面、辨證的思想。對每一筆經濟業務都必須在兩個或兩

個以上相互聯系的帳戶上進行相互聯系、對立統一地反映，使傳統簿記有了質的

飛躍。

1）復式簿記的特征

美國會計學家A.C.Littleton將其概括為：

A、會計記錄的兩重性B、全部帳戶的自動平衡性

2）復式簿記產生的客觀經濟條件

資本主義性質的商品貨幣經濟的萌芽和初步發展。

3）意大利北方城市——復式簿記的發源地

公元12至13世紀是意大利北方城市經濟繁榮時期。當時其貿易十分發達，

地方手工業交易范圍超出地區界限，海上交通及十字軍東征后，使其海上貿易迅

速發展，并具有全歐洲意義，成為歐洲經濟中心，比較著名的商業中心威尼斯、

熱那亞和比薩，工業與銀行業發達的佛羅倫薩對會計發展均具有重要意義。其中

佛羅倫薩式簿記、熱那亞式簿記和威尼斯式簿記是早期簿記演變的著名典型，至

今仍然很有影響。

2、近代會計的發展

近代會計從1494年一20世紀40年代末。這一時期是復式記帳法不斷演進

和發展的時期。

（1）會計發展史上的第一個里程碑

1494年是會計發展史上有劃時代意義的一年。這一年意大利數學家，現代

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會計學公認的會計之父一盧卡.巴其阿勒（LucaPacioli）在威尼斯出版了著作《算

術、兒何、比及比例概要》。這部著作在會計界備受關注：它的問世，會計界才

從會計實務的研究擺脫出來，開始致力于會計理論研究，會計也因此才成為一門

科學。所以世界會計史界將該書的出版視作近代會計產生的標志，并譽為第一個

里程碑（Milestone）。

巴氏著作對意大利會計科學產生了深刻影響，繼巴氏后，另一會計名家多梅

科?曼佐尼在1534年出版了《威尼斯總帳與分錄帳》一書，對巴氏理論有了繼承

和新的發展，使威尼斯簿記迅速普及，同時，世界上第一個會計學院——威尼斯

會計學院應運而生，最早的會計師組織也成立起來。

（2）復式簿記的傳播與發展

1543年及其以后，巴氏和曼氏會計著作被譯成多種文字在歐洲迅速傳播，

由于哥倫布發現新大陸后商路的改變以及意大利北方城市在政治上不統一，意大

利在16世紀經濟開始衰退，復式簿記中心由意大利先后轉移到荷蘭、德國、法

國和英國。

1）英式會計”的誕生

一般認為，15—19世紀簿記學的發展十分緩慢，到20世紀初，簿記成為了

會計的記錄部分，而把簿記推進到會計階段的是英國人，并且在英國形成了真正

意義上的會計學。英國的愛德華.T?瓊斯（E.TJones）是英式會計的奠基人。1796

年他出版了《瓊斯的英式單式和復式簿記》，對意大利簿記中的弱點及問題進行

了毫無顧忌的指責，并倡導以特殊分錄帳為主要特征的英式簿記組織，從此英國

會計與意大利簿記鼎足而立，后來被命名為英式會計”，以區別于意大利簿記系

統。英國對會計理論的發展也是巨大的，其中：狄克西的《高等會計學》、里斯

爾的《會計學全書》和畢克斯雷的《會計學》最有影響，是近代會計著作中的經

典。

2）會計發展史第二個里程碑——愛丁堡會計師協會成立

1854年，蘇格蘭成立了世界上第一個會計師協會——愛丁堡會計師協會。

被史學家稱為會計史上的第二個里程碑，其成立說明了會計人員開始執行公證業

務，使會計服務范圍有了重大變化，會計師事業的發展，促進了審計和公共會計

師（CPA）理論的發展，對當今財務會計的形成與公證會計發展有極其重大的意

義。

3）復式簿記在美國的完善

美國是一個新興國家，19世紀80年代，它先后超過德國、法國和英國而成

為世界頭號強國，并長期保持這種地位，這就是世界會計發展中心轉移至美國的

經濟背景。

A、復式簿記引進與提高

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19世紀中葉之前，美國處于對歐洲簿記的引進、消化和普及時期，到19世

紀末，美國會計界則在對國外會計方法引進上有明顯的選擇性，但在簿記實務、

理論和審計等方面則主要師承英國。

20世紀初，是美國會計學奠基時期，開端者為美國著名會計學家哈特菲爾

德(Hatfield)(1866—1945),其著作《近代會計學》，是美國第一部系統論述會

計理論的優秀著作，被視為美國會計的典范。他認為：會計的本質在于首先是表

示某一時期的財產物資狀態，其次表現某一時期的經營活動結果。它對世界會計

理論，特別是資產負債表理論影響深遠。

B、會計師事業與審計學的發展

美國AICPA(AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants)發端于代理

記帳業務，后來發展到會計記錄審計和編制財務報告。

19世紀末，由于英國等歐洲投資涌入美國，英國會計師行業進入美國會計

市場，這時的英式審計為詳細審計”。即將會計記錄逐筆核對，考慮各種記錄的

正確性。

20世紀20年代形成的美式審計的特點是報表審計，在會計發展史上有重要

地位。其特點有三：①記錄與事實核對；②考慮安全性(報表的整體安全性)③

抽查或試查(審計測試)方式。

C、成本會計的發展與完善

美國成本會計真正發展是在19—20世紀交接時期，即美國經濟起飛時期。

成本會計的發展還凝結著工程師的心血，泰羅是成本會計的先驅者之一，惠

特莫爾的標準成本思想等對成本會計的發展有重大影響。史學家認為，自從標準

成本與會計系統結合之后，會計理論研究就由商業為重點轉移為以工業為重點。

D、會計教育事業

美國會計實務、CPA、審計與會計理論的發展與完善速度是無與倫比的，這

一方面與其經濟發展水平有關，同時也與會計教育發展以及公民對該學科的重視

有關。總之，當今美國會計代表著世界水平。

通過以上分析，我們可以概括地講，近代會計發源于意大利，發展于英國，

改進提高于美國。

在會計發展史上，會計研究和實務的國際性中心經歷了三次大遷移：

意大利18世紀，以威尼斯、米蘭、熱那亞等城市為中心的依托海運技術而發

展起來的貿易十分發達，個人資本常常不能滿足交易規模和支付的需要，因而借

貸業務迅速發展，信用工具的廣泛運用，催生了現代會計的雛形一一近代會計的

產生，標志就是借貸記帳法和第一部具有開拓意義的會計學著作《算術、幾何、

比及比例概要》(LucaPaciola)的出版。這時意大利成為會計的國際中心，其會

計技術經由歐洲大陸的荷蘭、法國、德國傳播到世界各地；

英國產業革命前，英國是農業國，工業、貿易水平落后歐洲大陸。產業革命極

大地提升了英國的生產率，產業革命的成果之一，機械化大工業及其海外市場的

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擴張，使英國成為盛極一時的全球霸主。商品經濟的繁榮，有力地推動了會計技

術的發展，為滿足需要，英國人在吸收意大利簿記系統(Bookkeeping)的優勢

基礎上，將近代會計(Accounting)推進到現代會計階段：以CPA為標志的職業化

階段，會計工作重心由帳務記錄推進到報表體系。

美國英國的會計中心地位維持到一戰前，兩次大戰使英國元氣大傷，隨著經濟

實力的衰落，全球會計研究中心的地位也因此而轉移到全球經濟中心的美國。美

國對現代會計的貢獻巨大：1)管理會計與財務會計的分野；2)信息技術在科技

領域的大量運用。

因此簡單的回顧，可以形成如下結論：

1)全球會計中心總是與經濟中心一起轉移；由此，

2)會計標準制定是經濟實力的體現，如IASC(InternationalAccounting

StandardCommittee)制定的IAS就非常接近US—FASB(FinancialAccounting

StandardBoard)一FAS；

3、現代會計的發展趨勢

二戰之后，會計發生了一系列重大變化：

①普遍引入現代科技方法，會計處理范圍與速度大幅度提高；

②會計服務范圍由內向外，內外結合日益緊密；

③會計信息地位日益重要，從事后記帳、算帳轉變為事前預測與事后控制。

這些重大變化，使會計在內容和結構上發生了質的飛躍：

一是會計工藝同現代電子技術結合，由手寫簿記系統發展為電子數據處理系

統(即EDP會計)。

二是會計理論與方法隨著企業內部和外部對會計信息的不同要求而分化為

兩大領域---財務會計(FinancialAccounting)與管理會計(ManagerialAccounting

orManagementAccounting)。

上述兩個飛躍的完成被認為是會計發展史上的第三個里程碑。

(1)會計在計算、記錄技術上的重大革命會計工藝與電算機結合

會計工藝就是把經濟數據加工成會計信息的工序、方法、手段與操作技術的

總稱。工藝的進步受到數據處理工具與手段的影響，有什么樣的工具與記錄方式，

就有什么樣的工藝與其相適應。計算機與會計系統結合及其普遍運用意義在于：

①提高了會計信息的精確性和及時性；

②擴大了會計信息的范圍(過去、現在、將來)；

③為數學方法的運用提供了條件；

④增強了審計的難度，對公證會計提出了更高要求，從而促進審計的發展。

(2)財務會計與管理會計的分野

企業組織形式經歷了獨資、合伙、公司制三種發展階段，在獨資、合伙制下，

企業一般由一個或少數業主集資，并在需要時從金融機構貸入資本，而公司企業

則不同，它要向社會大眾籌集資本，從事更為廣泛的經營活動，其規模之大、范

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圍之廣、資金之巨、內部外部聯系之復雜都遠非獨資、合伙企業所能比擬的。公

司作為法人和獨立的納稅人，更多地受到政府規范和管制，對廣大投資者、債權

人或社會公眾的影響也更大，因此，在公司外部形成了比獨資、合伙企業更為龐

大的多樣化的利害關系集團，他們至少包括：

①現在或潛在的投資者（資本市場上）；

②債權人（公司債券購入者、金融機構等）；

③供應商、顧客、雇員及工會組織；

④政府有關機構：工商、稅務、財政、海關；

⑤執業會計師、律師、財務咨詢機構

⑥經濟、財務、金融等媒介組織；

⑦社會公眾。

上述外部關系人并不參與企業內部經營和管理，但都是企業財務會計信息的

使用者，他們都直接或間接地關心企業財務狀況和經營成果，從而構成企業外部

會計信息使用者集團，這個集團與企業內部會計信息使用者（業主、投資者、經

理層）并立，兩者對會計信息的要求不完全相同：

企業外部利害關系集團：因只能從企業定期發布的財務報表中取得對其決策

有用的信息，故要求會計信息公開、公正、客觀、不允許任何重大遺漏或產生嚴

重誤導；

企業內部管理當局：為了達到其管理目標（如減少納稅、限制股利發放或掩

蓋其惡化的財務狀況及盈虧以及出于競爭考慮而保密等），常常蓄意地歪曲或不

愿意披露詳細信息，也可能應用不同的會計方法而造成會計信息失實等。

同時，企業外部利益集團基于不同的決策需要（投資、征稅、政府干預等）

對會計中某些方法往往有不同的偏好”，從而使會計信息無法客觀公正地反映企

業實際情況。

當然，政府機構可憑借其權威制定有關法律和制度，要求企業遵循，如《公

司法》、《稅法》、《證券法》等，這些具有強制力，但其他組織和個人則無法將其

意志體現在會計信息中，從而矛盾重重。在這種矛盾日益尖銳的情況下，一些民

間組織制定了某些會計規則，如公認會計原則（GAAP）”它綜合了會計實務中

的慣例，對會計數據的選擇、計量、分類、整理、記錄、調整以及報表的表述等

提出了一系列的見解，GAAP最早形成于美國，大約在1939年。GAAP概念形

成后，以向企業外部投資者、債權人和其他利害關系人提供財務信息為目標，并

受GAAP支配的財務會計便產生了。

管理會計則產生于20世紀20年代，但在50年代后則日漸成熟，管理會計

不僅能夠描述過去和分析過去，更重要的是它能夠科學地規劃未來，這樣就不再

是原來意義上的以記帳、算帳為特征的會計了，而是從傳統會計中分離出來的…

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種以內部服務為主的特殊會計，即管理會計。

總之，關于什么是會計，中外學者的回答有所不同。中國會計學界主流觀點

是：會計是一項管理活動，即管理活動論，代表人物是楊紀琬、閻達五等學者；

另一比較有影響的觀點是信息系統論（AIS）,以葛家渤、楊時展等學者為代表;

理論界曾有南北二楊”一說。爭論自80S初開始，實質是會計國家化一國際化

關系問題”在理論界的對壘：

管理活動論傾向于堅持會計的中國特色，而信息系統論則更接近國際慣例；

管理活動論者較多考慮中國的政治現實（官員/治理角色）；

信息系統論則主要基于理論演繹（學者角色）。

目前爭論稍有降溫，因為中國會計改革實踐的方向，已經越來越走向以美國

為代表的國際慣例接軌的道路，并力圖將會計信息變成國際通用的商業語言”。

西方多數學者認為，會計是一個信息系統，主要是為股東、債權人、社會公

眾以及潛在利害關系人提供決策有用的信息。

會計信息系統圖

專欄：問題與討論

由于會計信息由企業內部生成，外部投資人只能通過公開信

息了解企業狀況，外部環境壓力及信息不對稱，容易滋生內部

人控制”問題：如通過成本、利潤操縱，提供虛假會計信息，而

道德風險和逆向選擇等都在一定程度上與會計信息生成環境有

關，這也是現代會計面臨最嚴重的挑戰之一：從中國（東方鍋爐、

銀廣廈）到美國（安然、世通、施樂）到歐洲大陸（ABB）,會

計舞弊或造假案層出不窮，會計職業界的誠信問題因此也成為最

有爭議話題，治理會計信息失真任重道遠。

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二、會計要素

（一）會計對象

會計對象是指會計所反映和控制的內容。我們這里研究營利組織（企業）。

歸納起來會計的對象是基層單位組織以貨幣表現的經濟活動（即資本的運動）。

（二）會計要素

會計要素就是會計核算對象的具體化，通常也叫會計報表要素。我國會計準

則將其分為兩大類、六個要素：

1、靜態要素：資產、負債、所有者權益。主要用來反映會計主體某一時刻

有關財務狀況，屬于時點指標，靜態要素構成資產負債表（BalanceSheet）。

2、動態要素：收入、費用、利潤。主要用來反映某一時期財務狀況，屬于

時期指標，動態要素構成利潤表（IncomeStatement）。

下面分別說明：

1、資產（Assets）

是指過去的交易或事項形成并由企業擁有或者控制的資源，該資源預期會給

企業帶來經濟利益。其確認標準（資產的特征）：

（1）資產能夠給企業帶來經濟利益。

（2）資產都是為企業所擁有或控制的。

（3）資產都是企業在過去發生的交易或事項中發生的。

會計上的資產與經濟學上的意義有所不同：1）資產是對企業當前和未來經

營有用的資源，由其帶來的好處歸屬于企業；2）資產可以是貨幣，也可以是非

貨幣，只要能夠用貨幣度量；3）資產可以有形，也可以無形；4）可以是主體擁

有的，也可以是實際控制的，如土地。

資產按按其流動性，劃分為流動資產和長期資產。

流動資產（CurrentAssets）是指在一年或者超過一年的一個營業周期內變現

或耗用的資產，如現金、存貨等；

長期資產（非流動資產）（Non-currentAssets）是指不符合流動資產定義的

資產，或是超過一年或者超過一個營業周期才變現、耗用的資產。如：固定資產、

長期投資、無形資產等。

營業周期（businesscycle）：現金一■實物（原材料、機器設備）—產成品t

銷售一現金”，這個過程所經歷的時間。

2、負債（Liabilities）

是指過去的交易、事項形成的現時義務，履行該義務預期會導致經濟利益流

出企業。其實質是債權人對企業資產的一種要求權（Claim）。

負債可以按照債務的償還期，可劃分為流動負債和長期負債。

流動負債（CurrentLiabilities）是指將在一年或者超過一年的一個營業周期

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內償還的債務。如短期借款、應付帳款、應付票據、應付工資、應付股利、應交

稅金等。

長期負債(Long-termLiabilities)是指償還期在一年或者超過一年的一個營

業周期以上的債務。如長期借款、長期應付款、應付債券等。

企業流動資產與流動負債存在密切聯系，通常表達為：

CA—(31=營運資本(WorkingCapital),表示企業當前可實際動用的資金凈

額，若營運資本不足，則企業資金必然緊張。

3、所有者權益(Owner'sEquities)

是指所有者在企業資產中享有的經濟利益。在股份公司中，被稱為股東權益

(Stockholder'sEquities)”,獨資企業中被稱為業主權益(Owner'sEquities)”,合

伙企業則稱為合伙人權益(Partner'sEquities)”。

實質是股東對企業凈資產(NetAssets)的要求權，其金額為資產減去負債

后的余額。NA=全部資產一全部負債。所以我們有時也將其稱為留剩權益

(ResidualEquities)。它包括兩個來源：一是原始投入；二是經營積累。

在會計上，要求權”被稱作權益”，實際上：

權益=債權人權益+所有者權益，習慣上人們把前者稱為債權，將后者稱為

權益。很顯然，留剩權益=全部資產一特別要求權(債權)。

4、收入(Revenues)

指企業在銷售商品、提供勞務及讓渡資產使用權等日常活動中所形成的經濟

利益的總流入。它包括主營業務收入、其它業務收入。收入特征有二：一是經營

活動的結果，否則就是偶然或意外收入，只能稱為利得(Gains)”；二是具有重

復性、連續性。

5、費用(Expenses)

是指企業為銷售商品、提供勞務等日常活動中所發生的經濟利益的流出。也

有兩個特征：一是經營活動的結果，否則就是偶然或意外損失；二是具有重復性、

連續性。

6、利潤(Profits)

也稱作凈收益(NetEarnings),是指企業一定會計期間的經營成果，全部收

入減去全部費用的結果。企業利潤由營業利潤(operationprofit).投資凈收益(net

earnings補貼收入和營業外收支凈額四個部分構成：

(1)營業利潤=營業收入一營業成本一營業稅金

(2)投資凈收益=投資收入一投資損失

(3)補貼收入(如出口退稅)

(4)營業外收支凈額=營業外收入一營業外支出

以上是我國會計準則定義的六個要素。在西方則將財務報表要素分為十類：

資產、負債、業主權益、業主投資(investmentbyowners)業主派得(distributions

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toowners）＞全面收益（comprehensiveincome）＞收入、費用、利得和損失（losses）。

（三）會計方程式及平衡原理

會計要素之間的關系即會計方程式或會計恒等式。在數量上，靜態要素存在

如下衡等關系：

資產=負債+所有者權益（靜態方程式）

動態要素存在如此衡等關系：

收入一費用=利潤（動態方程式）

全部要素構成的會計方程式：

資產+費用=負債+所有者權益+收入（動靜結合方程式）

經濟業務的發生不會打破會計方程式的平衡。

綜合考察企業經濟業務，不外乎以下情形：

1、等式兩邊同時增加：如向銀行借入100萬元，則銀行存款和長期借款同

時增加；（資金流入企業）

2、等式兩邊同時減少：以現金償付一筆借款10萬元，則現金和負債同時減

少；（資金流出企業）

3、等式一?邊的要素項目有增有減：如存貨間的轉換一生產領用材料：原材

料減少，在產品增加；（資金循環與周轉）

這些變化不影響會計方程式的平衡。

三、公認會計原則（GAAP—GeneralAcceptedAccountingPrinciples）及中

國會計準則體系

（-）會計原則的概念

廣義的理解：從會計理論、會計方法到會計程序的一種指導性見解；

狹義的理解：正確理解會計概念、恰當、公允進行會計處理的規范。

建立會計原則的作用和意義表現在：

1、正確地進行資產、負債和所有者權益的計量（measurement）和收入、費

用的確認（recognition）；

2、真實、客觀地報告財務狀況和經營成果。

（二）產生與發展

最早的會計原則（GAAP）形成與美國，時間大致為1939年，由AICPA正

式編制，會計原則形成并廣泛應用后，使會計程序和規則有了較為統一的模式。

歷史上，美國GAAP制定機構不斷變化：

1939年：AICPATMfitlCAP（CommitteeonAccountingProcedure,1936—

1959）

1959年：APB（AccountingPrincipleBoard,1959—1973）

1973年：FASB（FinancialAccountingStandardBoard,1973—?）

（三）國際會計準則及國際會計協調

由于各國歷史不同，法律環境和政治制度差異，使得各國會計信息在編報報

表的格式、內容、口徑和標準上差別很大，會計信息不可比問題使國際資本流動

和交易存在較大障礙。因此，國際會計協調顯得十分重要。

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擔負協調功能的國際性組織包括:

UN（UnitedNations）

OECD（OrganizationEconomicCooperation&Development）

IASC（InternationalAccountingStandardCommittee）

以及IFAC（國際會計師聯合會）、EC（歐盟）等。

（四）我國會計準則

我國會計準則起步很晚，直到上個世紀80年代末才開始系統研究，1992

年出臺，1993年7月1日開始實施。這標志著我國會計制度進入重大變革和與

國際慣例接軌時期。我國會計準則借鑒IAS有關成果，特別注意吸收以美國為

代表的國際會計慣例。總體來說，體現了國際特色與國際接軌的改革思路。

1、國會計準則的基本結構

會計準則是用來指導和規范會計實務的，要應用會計準則首先要研究解決

會計準則的層次問題。

理論界有兩種基本觀點：

（1）二層結構

「基本會計準則：一般會計原則（總括性）

會計準則J

I具體會計準則：具體規范和指南（操作性）

（1）三層結構

（會計假設

會計準則<會計基本準則

I具體準則

2、會計基本假設

財務會計是對外報告會計，必須以GAAP為依據，而會計原則的建立則是

以會計假設（AccountingPostulates）為基礎。會計假設是從會計實踐中抽象出來

的一般公理。從這個意義上，會計假設是更基礎、更本質的原則，因而也稱作會

計核算的前提條件”。

之所以要對會計核算作出一些必要的假設，是因為會計所面臨的環境是變

化莫測的社會經濟系統，這種復雜性決定會計活動中必然有許多不可預見或不確

定的因素，會計要全面反映經濟活動，就不能因某種不確定性而予以遺漏，這就

要求對這些不確定問題作出合理的假定，使之轉化成能為會計人員所把握的確定

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的系統或環境;

我國已將國際會計界普遍公認的四大會計假設納入會計準則，具體包括：

(1)會計主體假設(economicentity-經濟實體)

凡是實行獨立核算的企業就是一個會計主體，對本企業發生的各項財務收

支及其他經濟業務進行獨立核算。

這是會計上最基本的假設，主要目的在于限定會計核算的空間范圍。--個

主體不僅應該與其他主體分開，而且應該獨立于所有者。在理解時，必須注意：

a、會計主體業務和業主私人經濟活動必須分離；

b、這一假設的基礎：兩權分離、獨立核算；

c、會計主體與企業法人不是同一概念。法人是會計主體，會計主體不一定

是法人或僅僅是一個法人，如統一核算的集團公司。

總之，會計主體假設是解決會計人員站在什么立場上進行會計處理的問題。

(2)持續經營假設(goingconcern)

即假定企業在可預見的將來會按現有方式和目標持續地存在，而不會面臨

清算。這個假定主要解決會計處理的時間范圍，即非清算基礎。由于假定企業長

期經營，所以長期/短期資產或負債的劃分、預提/待攤以及折舊程序才有意義。

事實上，在市場經濟條件下，企業是否能夠長期經營顯然是一個不確定問

題，如果不對此作出假定，企業的利潤就只有等到清算時才能計算出來，會計信

息就無法滿足及時需求。當然，若企業持續經營不成立時，就應該轉而采用特別

會計程序：即清算價格基礎，這時資產按照脫手”價格計算，負債也不一定按照

原先承諾的條件清償。

(3)會計分期假設(periodicity)

這一假定與持續經營假設似乎是矛盾的，但實際上卻構成一種動與靜”關

系，會計分期是持續經營的必要補充：因為假定一個實體在可預見的將來持續經

營，在邏輯上就要求：只有企業終止經營時，才能得到準確信息。這就使日常會

計核算失去價值。為了提供分期信息，人為地將一個持續經營的企業活動劃分為

相等的時間間隔，并按期間進行核算，確定分期的收入、成本和利潤，按期編制

會計報告，及時提供決策所需的會計信息。

根據企業會計準則，會計分期按月、季、半年、年劃分，其中會計年度采

用日歷年度(1.1-12.31),除年度外，其他期間稱為會計中期

劃分會計期間后，會計核算上會產生兩種現象：

1)一個主體在一定期間中各項資產和所有者權益的變動同現金的收入、支

出不一致：如賒銷業務，固定資產耗用等，會發生非現金資產和所有者權益變化,

于是就有了兩種不同的會計處理基礎：收付實現制和權責發生制(應計制)。關

于這個問題在討論會計原則時再說明。

2)對于某些業務需要運用會計人員的職業判斷加以估計。會計估計對報表

有重大影響，如成本跨期攤配、折舊、攤銷等程序，實質上都是估計的結果，而

非精確的計量。

(4)貨幣計量假設(monetarymeasurement)

選擇計量單位是會計核算面臨的重大問題，由于會計是反映經濟活動價值

方面，而貨幣是價值的必然表現形式，所以，嚴格地說，選擇貨幣計量是一種必

然結果而非假定。不過，這一選擇包含著一個實質性假定：幣值穩定。因此，有

很多著作將這個假定逕稱為：貨幣是基本計量單位與幣值不變假定。

二戰以來，通貨膨脹困擾各國經濟，會計中的幣值穩定假定一直受到激烈

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的批評和責難，會計界為解決這個難題作出了巨大努力，并取得階段性成果，如

通貨膨脹會計，但可以認為，計量問題依然是現代會計面臨的巨大挑戰之一。

3、一般會計原則

即會計工作應遵循的一般規則，是行為規范和準繩，對會計工作有普遍指

導意義。現行會計準則將其歸納為四類十三項原則：

1、總體性要求：謹慎性、有用性、權責發生制原則。

2、會計信息質量要求：真實性、可比性、一致性、及時性、清晰性。

3、會計要素確認、計量要求：劃分收益性支出與資本性支出、歷史成本計

價、配比。

4、例外原則：重要性原則，實質重于形式。

還有一種分類(西方)，具體包括三個方面：

1、衡量會計信息質量的一般原則：客觀性、相關性、可比性、一貫性、

及時性、明晰性(6個)

2、確認和計量的一般原則：權責發生制、配比原則、歷史成本、劃分收

益性支出與資本性支出(4個)

3、起修正作用的一般原則(修訂性慣例，即會計核算的特殊考慮)：謹慎性、

重要性、實質重于形式(3個)

現分述如下：

1、總體性要求：即對會計核算的一般要求。

(1)客觀性原則(objectivity)何靠性原則(reliability)

即會計核算必須以實際發生的業務和合法憑證為依據，如實反映財務狀況和

經營成果。它包含兩個具體要求：1)如實反映；2)可查證性(verifiability)：

對同樣的資料，不同會計人員以相同方法處理，應得到同樣結果。

(2)可比性原則(comparability)

即會計核算要按照規定的會計方法進行處理，使核算口徑一致，相互可比(橫

向可比，便于信息匯總)。

(3)一致性原則(consistency)/一貫性原則(coherence)

要求企業采用的會計方法和程序前后各期必須?致，不得隨意變更(縱向可

比)。

可比性、一致性實際上都是可比性要求，一貫性并非否認變更的必要性，但

應說明變更原因及影響。

2、會計信息質量要求：即對會計所提供的信息應達到的質量標準。

(1)相關性原則(relevance)/有用性原則(effectivity)

要求會計信息必須與決策相關聯。相關性是會計信息的重要質量特征，沒有

相關性，就使會計信息失去意義。理論上，相關性包括下列三個屬性：

a.會計信息必須有預測意義，即根據相關信息，可以對報告主體未來狀況作

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出判斷。如E.Altman曾經利用五個財務比率預測企業破產可能性，其準確率高

達90%以上，提前期2年；

b.具有反饋價值：即根據會計信息能夠發現企業存在的問題，進而及時加以

改進；

c.隱含有及時提供信息的要求，因為只有及時的信息才是有用的信息。

(2)及時性(時效性)原則(timeliness)

這個原則實際上是相關性原則的延伸，為保證信息有用，會計核算就必須講

究時效，及時處理。這一原則要求：及時收集會計資料，及時加工處理，及時生

成規范信息并及時傳遞。

(3)明晰性原則/充分披露原則(fulldisclosure)

即要求會計記錄必須清楚、明了，便于理解和使用，會計人員在設計和編制

會計記錄和報告時，必須考慮正確地反映真實情況，避免產生誤解，不得有意忽

略或隱瞞重要的財務信息。充分披露原則要求：

a.全面性：應讓信息使用者通過閱讀信息，可以對企業有一個概括性的了解;

b.適當性：注意信息量適中，不增加閱讀者負擔；

c.公正性：從職業道德方面考慮，必須如實披露，不得隱瞞、欺詐或誤導。

3、會計要素確認、計量方面的要求：即日常核算的基本業務操縱規范。

(1)權責發生制原則一應計基礎(accrualbasis)

該原則是建立收入、費用的確認標準：即以收入和費用的實際發生和影響作

為確認標準。凡是當期已經實現的收入和已經發生的費用，無論款項是否實際收

付，都作為當期收入和費用處理；凡不屬于本期收入和費用，即使款項已經收付,

也不作為本期收入、費用入帳。這一處理基礎是由持續經營”和會計分期”假設

派生的。

與權責發生制相對應的概念是收付實現制，也叫現金基礎(cashbasis),即

不考慮收入和費用所屬期間，均按現金收付作為收入、費用確認依據。歷史上曾

廣泛使用，目前僅限于少數實體，如事業單位。

(2)配比原則(matching)

是由權責發生制原則派生的，指營業收入和與其相關的成本費用應當相互配

合。或者說，一定期間的收入必須減去與取得該收入有關的各種費用，以便正確

反映經營成果。由于計算損益是會計的重要目標，為實現這個目標，應根據收入

與費用間的因果關系，進行比較。收入一費用配比有兩種方式：一是直接配比，

如產品成本，容易配比；二是間接配比，如期間費用按期間配合，這時的配比存

在一定的假設條件，并有估計成分。

(3)歷史成本原則(historicalcost)

是由持續經營、貨幣計量假設中引申出來的，指資產計價時，不考慮資產的

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變現價值或當時市價，而按資產取得時的原始成本計價。

會計所采用的計價價格稱為計量屬性二

計量單位：貨幣計量（假設之一）

（歷史成本：基本計量屬性

會計計量|現行市價

,計量屬性<可實現凈值

折現價值

I未來現金流量

歷史成本原則就是將歷史成本作為基本計量屬性，作為一項會計原則，其建

立基于下列理由：

a.歷史成本是買賣雙方在市場上通過交易客觀確定的真實價格，而不是會計

人員主觀虛構或估計；

b.歷史成本具有可檢驗性，依據充分；

c.從會計工作上看，歷史成本最容易取得，避免復雜計算；

d.歷史成本與收入確認原則、持續經營假設一致，因而沒有按現行價值或變

現價值計價的必要。

盡管如此，歷史成本的局限性還是很明顯的，對其主要的批評意見是：

a.由于貨幣購買力的變化和通貨膨脹，使歷史成本不能真正反映企業資產的

現行價值，而經營決策所依據的價值基礎是現行價值，使得資產價值信息與會計

目標背離；

b.歷史成本不能反映企業資產的收益情況：

資產現值一購置成本=資產收益（保值增值、持有收益（holdingearnings））o

（4）劃分收益性支出與資本性支出的原則

收益性支出（revenueexpenditure）是指該支出的發生是為了取得本期收益，

僅與本期本期收益有關；資本性支出（capitalexpenditure）是指該支出的發生與

本期和以后各會計期間的收入取得有關，即受益期不限于本期。

這一原則要求會計核算要嚴格區分兩類不同支出，以正確計算當期損益：收

益性支出費用化（進入當期成本），資本性支出資本化，形成資產，成本逐期系

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統地分攤。

4、會計修訂性慣例：應用會計原則時應予考慮的注意。

(1)謹慎性/穩健性考慮(conservation)

這一考慮是會計實務中對經濟活動不確定性和風險所作的謹慎反應：當一種

經濟業務的處理方法有多種選擇時，應該在不影響合理反映的前提下，盡量選擇

一種避免高估資產和收益、低估負債和損失的會計方法。按照這個原則，對預計

的收益，必須待顯而易見、且經過核實后方確認；對預計損失，只要存在可能性,

就應該入帳并披露，如或有負債的確認和反映。此外，會計實務中允許采用某些

特別程序也是基于謹慎考慮：

a.加速折舊法；

b.LIFO(后進先出法)；

c.計提資產減值準備。

(2)重要性考慮(materiality)

即在會計核算時對會計事項應區別其重要程度，采用不同的會計方法和程

序。這實際上是會計核算的例外原則”：對重要事項必須分別核算、單獨反映；

對一些次要內容，則可以在不影響信息真實性的情況下，進行簡化處理、合并反

映。這也就是說，會計核算時應該根據成本一效益原則(benefit-costprinciple)

作適當變通，如低值易耗品攤銷方法。

關于重要性的判斷：由于重要性是相對的，一些業務是否重要，在很大程度

上取決于會計人員的職業判斷。一般可從兩個方面進行判斷：從性質上，若該事

項發生與否對決策有重大影響，屬于重要事項；從數量上，如某項資產達到總資

產的5%,就認為具有重要性。

(3)實質重于形式

它是重要的國際會計慣例。實質是指經濟實質，形式是指具體表現形式。此

原則是指企業應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應僅僅按照它

們的法律形式作為會計核算的依據。

有時，經濟業務的外在法律形式并不能真實反映其實質內容。為了真實反映

企業的財務狀況和經營成果，就不能僅僅根據經濟業務的外在表現形式來進行核

算，而要反映其經濟實質。如：融資租賃(所有權沒轉移但照樣提取折舊等)、

收入確認(不以所有權轉移、而以資金收回可能性為標準)。

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專題二會計實務

一、資產的會計處理

(-)資產的本質與特征

正確認識資產的本質，關系到資產確認和計量方法，進而決定企業凈資產和

利潤的確定。因此，資產本質和特征是一個基本會計理論問題。

1、什么是資產？

根據我國會計準則(修訂)：資產是指過去的交易或事項形成并由企業擁有

或控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益。”

2、資產的本質

人們的認識不盡一致，主要有以下兒種表述：

(1)經濟資源觀。即資產是一種資源”或經濟資源”，如我國會計準則(修

訂前)所采用的定義，顯然就是一種資源觀。從資源角度來認識資產，擴大了傳

統資產概念的范圍，使之能夠涵蓋某些特殊資產，如無形資產。

(2)權利觀。即認為資產是一種權利”或權益”，如當今比較流行的產權論”。

這種觀點強調主體對資產的法定權利，即企業對資產的占有、使用、收益和處置

權，對確立企業經營自主權有積極影響，但容易與所有者權益相混淆。

(3)未來經濟利益觀(futureeconomicbene行ts)。認為資產的本質是未來

經濟利益，或能帶來未來經濟利益的經濟資源。資產的未來經濟利益是指一項資

產單獨或與其他資產結合，具有為企業未來賺取現金流入作出貢獻的能力。這是

當今會計界的主流觀點。

3、資產的特征

(1)預期能夠給企業帶來經濟利益。它包含兩層意義：第一，具有產生現

金流量的能力，體現在：可換取現金或其他產品、勞務；用來生產時可以增加其

他資產的價值(增值)；可以用于清償債務。因此，判斷一項目是否是資產首先

要看它是不是蘊涵著潛在的經濟利益.，不具有潛在利益的項目或因故喪失潛在利

益的項目，都應排除在資產之外。如：長期積壓的殘次冷背存貨，沒有或減少了

潛在利益，這時要直接扣除或通過計提減值準備等方式扣除；

(2)企業擁有或控制。會計并不核算所有資源，而僅僅計量在某一個主體

控制范圍內的經濟資源。從這個意義上，資產的未來利益具有排他性，因為資產

不能同時被多個主體控制。若存在共同控制，則只能按份額確認資產。判斷資產

是否被企業擁有或控制，-一般都應考慮法定所有權，但法律上的所有權概念不是

會計上確認資產的必要條件。典型的例子如融資租入的固定資產、土地使用權；

(3)由過去的交易或事項所產生

資產必須是過去交易或事項的結果，強調交易或事項已經發生。如合同訂立

可為企業帶來預期利益，但由于合同還未實際履行，這時相關利益就不能確認；

而已經購入的設備，無論款項是否支付，只要設備運抵企業，并由企業實際控制

使用，就應列入資產。

(二)資產分類

由于資產種類繁多，不斷變化，為有效管理和核算，必須科學、合理地分類。

一般分類標志包括：

1、資產流動性(currency)。這是世界各國對外財務報告中采用的基本分類。

流動性是指資產在正常經營活動中轉化為現金所經歷的時間，時間越短，流動性

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越強。資產負債表中的資產部分就是按照流動性大小排列的，變現速度快、變現

能力強的資產排在前面，流動性差的非流動資產排在后面。這種分類便于提供有

關變現能力、償債能力信息。

2、資產實物形態。按照有無實物形態，可將資產分為有形資產和無形資產。

但這種劃分并不是特別嚴密的界定，有時遵從長期形成的習慣。如貨幣資產、債

權資產等，也無實物形態，但習慣上仍把它們看成是有形資產。

3、資產貨幣性。貨幣性資產和非貨幣性資產的劃分，主要應用于通貨膨脹

會計領域。貨幣性資產是那些換取貨幣金額確定的資產，即不隨貨幣購買力變化

而調整其金額；非貨幣性資產就是帳面價值隨物價變動而變化的資產，因而從信

息角度要經常調整。

(三)資產確認與計量

1、確認(recognition)。即將一個項目作為會計要素列入會計報表的過程，

體現在三個方面：應否確認、何時確認和如何確認。實務中要根據項目是否滿足

確認標準來進行判斷：(1)符合資產定義；(2)未來經濟利益流入具有很大可能

性；(3)能夠可靠地計量(合理地估計)。

2、計量(measurement)。即對會計要素進行量化描述的過程。主要解決入

帳資產以按多少金額予以記錄和報告的問題。會計計量包括兩個方面：計量單位

和計量屬性。其中計量單位采用貨幣單位，由于貨幣購買力會發生變動，所以又

有兩種選擇：名義貨幣和貨幣不變購買力。目前世界各國普遍使用名義貨幣，但

在嚴重或惡性通貨膨脹(達到或超過100%)時，名義貨幣會嚴重扭曲會計信息,

所以一般要求補充編制不變購買力信息。計量屬性前述已有討論，即一般采用歷

史成本基礎。

從理論上說，使用未來現金流量屬性是最為理想的，但在實務中，卻根據具

體情況進行選擇：可靠性強的歷史成本、考慮謹慎原則的成本與市價孰低、重置

成本、公允價值(fairvalue)等。

3、資產的種類及一般核算原理

(1)資產種類

貨幣資金(monetaryfunds)：包括現金、銀行存款、其他貨幣資金(外埠

存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用卡存款、信用證保證金存款、存出投

資款)；

應收帳款(accountsreceivable)：即在商業信用條件下，因銷售產品或提供

勞務，應向客戶收取的款項，一般發生于賒銷業務中。在計量時，應收帳款額的

確定要扣除商業折扣(tradediscount)",但不扣除現金折扣(cashdiscount)”即

按照總價法核算。理論上，凈價法”(扣除現金折扣后的金額作為應收帳款入帳

金額)更為合理，但處理復雜，實務中一般不采用。

應收票據(notesreceivable)：

預付帳款(payableinadvance)：

其他應收款(otherreceivable)：

存貨(inventory)：

短期投資(short-terminvestment)：

固定資產(fixedassets)：

無形資產(intangibleassets)：

其他長期資產(othernon-currentassets)：

(2)一般核算規則

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凡屬資產類要素，其會計記錄的規則一般是：借方（debtor,記作Dr.）記錄

增加數，貸方（creditor,記作Cr.）記錄減少數，若有余額（balances）,余額應

在借方。用T形帳戶”表示：

DrXXXCr

期初余額

力口：本期增加本期減少

期末余額

會計記錄的登記原則采用復式記錄”：每筆業務在兩個及其以上帳戶上以相

反方向、相同金額”記錄。

e.gl：公司以銀行存款購入不需安裝的設備1臺，價格為500,000.00元。則

會計帳簿記錄如下：

Dr.：固定資產500,000.00（資產增加，計入借方）

Cr.：銀行存款500,000.00（資產減少，計入貸方）

e.g2：與B公司合同約定：購進材料一批，價款10萬元，三個月后支付。

Dr.：原材料100,000.00（資產增加，計入借方）

Cr.：應付帳款100,000.00（負債增加，計入貸方）

二、負債的會計計量與確認

（-）負債的本質和特征

1、負債的概念

負債有廣義與狹義之分，廣義負債即要求權，包括債權人權益和所有者權益

兩部分。通常意義上的負債僅指狹義概念，即企業資產總額中屬于債權人的部分,

它是指特定主體由于過去交易或事項所產生、由現在承擔且在將來向其他主體交

付資產或勞務的責任，這種責任的履行將導致預期經濟利益的犧牲”（SFAC

No.6,FASB1980）o

2、負債的本質

負債本質上是一種權益或要求權，這種要求權的終止，將導致一個企業經濟

利益的流出。

3、負債的特征

（1）由過去交易或事項所產生。

（2）是一種強制性義務或責任。負債義務的履行由法律、契約強制，債務

人必須履行，確實無法履行的，將進入特別程序，即破產清算。

（3）負債的清償通常在未來特定時間通過交付資產或提供勞務進行。即導

致一個企業經濟利益的流出。

（4）責任能夠以貨幣確切計量或合理估計。多數情況下，責任通過契約規

定，數額確定；有時支付額取決于未來事項的狀況，這時金額需要合理估計，否

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則，就不能作為負債入帳。如精神損害的責任問題，一般由法院判定。

（5）有確定的受款人和償付日期。

（二）負債確認與計量

1、確認標準

盡管負債的理論概念被廣泛接受和認可，但實務上判斷一項特定交易或事項

是否構成?項負債，則需要建立更為明確的具體標準。常用的標準主要包括：

（1）依據法律概念。即傳統會計中采用的標準，確認負債的重要依據是根

據企業是否承擔此項債務的法定償還義務；

（2）依據公平或推定義務概念。公平義務由債權人、債務人雙方同意且無

須通過法律強制執行的債務，如定金規則：一方交付定金，違約則喪失定金，接

受一方違約，則需雙倍返還定金，這就是一種公平義務；推定義務則是指特定情

況下推斷成立的義務，如法定節假日工資、勞動保護條件等義務。

（3）依據負債金額的可計量性。有時根據謹慎性原則，對負債金額需要根

據未來情況而定或存在或有負債情況，需要按照估計數確認。如果不能估計，則

不能確定。

2、負債計量

一般而言，現時負債總是以未來資產償付，考慮到貨幣時間價值（timevalue

ofmonetary）的影響，當期應記錄的負債金額應是未來償還金額的折現值

（discountvalue）o但實務中往往未考慮折現因素，即未來償還多少，當期就記

錄多少。這種做法雖然高估了負債，但具有以下優點：（1）體現了謹慎性原則；

（2）簡化核算，符合成本一效益原則；（3）體現了重要性原則。

（三）負債種類及一般核算規則

1、負債種類

按照流動性（償還期）劃分為流動負債和長期負債。

（1）流動負債：將在一年或