第12章預算、控制與責任會計大連理工大學管理學院2【本章主要內(nèi)容】第一節(jié)全面預算 第二節(jié)成本控制第三節(jié)責任會計3【學習目標】1.掌握全面預算編制的程序與方法

2.了解成本控制的種類、原則

3.熟悉責任中心的劃分及其考核指標

【引導案例】王總看著現(xiàn)在的新樂公司喜憂參半。喜的是：這家自己大學畢業(yè)那年和寢室的幾個好哥們共同組建的公司，現(xiàn)在已經(jīng)小具規(guī)模，從當初的軟件開發(fā)起家，現(xiàn)在已經(jīng)涉足餐飲、娛樂、洗浴、超市零售等多種業(yè)務領(lǐng)域，在當?shù)匾菜阈∮忻麣狻８鐜讉€現(xiàn)在都開私家車、住別墅了。憂的是：公司越做越大，每一部分都配備自己的管理人員和管理體系，自己能支配的錢越來越少了，錢都去那里了？經(jīng)營不錯的企業(yè)為何經(jīng)營成果不可觀？今年的利潤可能只有去年的一半或者更慘，員工們今年還在期待漲工資，到底是漲還是降？還是有漲有降？

4【第1節(jié)】

12.1.1全面預算及其程序全面預算體系是由一系列預算按其經(jīng)濟內(nèi)容及相互關(guān)系有序排列組成的有機體，從企業(yè)的戰(zhàn)略目標出發(fā)，以公司所有部門全部業(yè)務為基礎確定業(yè)務項目內(nèi)容及實施方案，從而產(chǎn)生相應的財務預算，測算所有業(yè)務活動最終產(chǎn)生的經(jīng)營效果，是一種全要素、全過程、全方位的管理方法。具體包括銷售預算、生產(chǎn)預算、直接人工預算、直接材料耗用量、制造費用預算、現(xiàn)金預算、預計利潤表、預計資產(chǎn)負債表等等。這些預算可以劃分為業(yè)務預算和財務預算，見表12-1。

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銷售預算長期銷售預測銷售及管理費預算生產(chǎn)預算期末存貨預算直接人工預算制造費用預算直接材料預算單位生產(chǎn)成本預算現(xiàn)金預算資本預算預計利潤表預計資產(chǎn)負債表預計財務狀況變動表圖12-1全面預算體系圖7①由預算委員會擬定企業(yè)預算總方針，提出預算期的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營總目標及各部門的任務。預算管理委員會通常由高級管理部門、財會部門組成，有些單位設財經(jīng)委員會（領(lǐng)導小組）或預算處；②各部門的基層主管人員根據(jù)上級下達的企業(yè)總目標和本部門應完成的任務，自編預算草案；其中，預算編制的順序是先業(yè)務預算、資本預算，后財務預算。③各部門管理人員負責審核修訂基層報送的自編預算草案；④預算委員會的預算員審核、匯總基層預算，在經(jīng)委會多次協(xié)調(diào)平衡與協(xié)商調(diào)整后，匯編企業(yè)的全面預算；⑤審議預算并上報企業(yè)董事會、經(jīng)理（廠長）審查、批準全面預算，監(jiān)事會列席審批會，并提出意見，最后通過企業(yè)的綜合預算和部門預算；⑥預算委員會將獲批的預算分解到各部門，下達給各級各部門執(zhí)行預算經(jīng)批準后具有嚴肅性，有法律效力，任何人不得擅自突破預算。

全面預算程序8

業(yè)務預算（operationalbudget）是指企業(yè)日常發(fā)生的各項具有實質(zhì)性的基本活動的預算，主要包括銷售預算、生產(chǎn)預算、直接材料預算、直接人工預算、制造費用預算、單位生產(chǎn)成本預算、銷售及管理費用預算等等。業(yè)務預算一般要分季度、月度落實。（1）銷售預算

銷售預算是整個預算的編制起點，其他預算的編制都以銷售預算作為基礎。首先由銷售部門或市場門市部預測銷售量，預測的基礎可以是某些經(jīng)驗的綜合，也可以是經(jīng)濟分析、市場調(diào)查和個人意見。其次要對產(chǎn)品的銷售單價、產(chǎn)品銷售的收款條件等進行預測。最后，通常要分品種、分月份、分銷售區(qū)域、分推銷員來編制并匯總銷售預算。由于銷售是企業(yè)現(xiàn)金的主要來源，因而還要編制“預計現(xiàn)金收入表”，為編制現(xiàn)金預算提供必要的資料，其中包括前期應收賬款的回收和本期銷售貨款的現(xiàn)金收入。【第1節(jié)】

12.1.2業(yè)務預算的編制9【例12-1】假設大有公司計劃年度只生產(chǎn)銷售甲產(chǎn)品，單價700元。銷售貨款的收回情況：企業(yè)當期的銷售收入中有40％可以當期收回現(xiàn)金，其余的60％下期收回。假定期初應收賬款余額為4千元，可編制銷售預算如表12-1所示，預計現(xiàn)金收入的計算，見表12-2。

表12-1銷售預算表2007年度單位：元

項目1季度2季度3季度4季度全年預計銷售量/件150180200100630預計單位售價/元700700700700700銷售收入/元10500012600014000070000441000項目1季度2季度3季度4季度全年上年應收賬款

4000///4000第一季度收款4200063000//105000第二季度收款/5040075600/126000第三季度收款//5600084000140000第四季度收款///28000

28000現(xiàn)金收入合計46000113400131600112000403000表12-2預計現(xiàn)金收入表2007年度單位：元10（2）生產(chǎn)預算生產(chǎn)預算是在銷售預算的基礎上編制的，主要是根據(jù)銷售量、期初和期末存貨，確定全年及分季度的預計生產(chǎn)量等。預計生產(chǎn)量在數(shù)量上等于預計銷售量與期末存貨量之和，再與期初存貨量的差。【接上例12-1】假設大有公司季末預計產(chǎn)成品存貨占次季銷售量的10％，計劃下一年一季度的銷售數(shù)量將比計劃年度一季度增長20％，依此可確定計劃年初的產(chǎn)品存貨為15件，計劃年末存貨為18件，根據(jù)這些資料，編制生產(chǎn)預算如表12-3所示

表12-3生產(chǎn)預算表2007年度單位：件項目1季度2季度3季度4季度全年預計銷售量150180200100630加：預計期末存貨1820101818合計168200210118648減:預計期初存貨1518201015預計生產(chǎn)量15318219010863311（3）直接材料預算直接材料預算，是在預算期內(nèi)以生產(chǎn)預算為基礎編制的，同時要考慮原材料存貨水平，其主要內(nèi)容有直接材料的單位產(chǎn)品材料用量、生產(chǎn)需用量、期初和期末存量等。把各種材料的預計采購金額匯總，就是計劃期的全部材料計劃采購金額。各種材料的采購涉及到現(xiàn)金的流出，為了便于以后編制現(xiàn)金預算，通常要預計材料采購各季度的現(xiàn)金支出，其中包括償還前期應付款和支付本期購料款。預計購料量=生產(chǎn)需要量+計劃期末預計存料量-計劃期初預計存料量預計采購金額=購料量生產(chǎn)需要量×材料計劃單價【接上例12-1】假設大有公司單位產(chǎn)品只消耗某種材料定額50千克，計劃單價是2元，計劃下一年一季度的生產(chǎn)數(shù)量將比計劃年度一季度增長20％，季末預計存貨占次季生產(chǎn)需用量的20％；季度材料的貨款，當季支付50％，其余在下一季度付清。假定上年應付賬款是7000元，根據(jù)這些資料，編制直接材料預算如表12-4所示，以及預計現(xiàn)金支出表12-5。其中材料期末存量=153×1.2×50×20％=1836千克12

表12-4直接材料預算表2007年度單位：千克項目1季度2季度3季度4季度全年預計生產(chǎn)量（件，表12-3）單位產(chǎn)品材料用量（公斤）生產(chǎn)需用量加：預計期末存量合計

15350765018209470

182509100190011000

190509500108010580

10850540018367236

6335031650183633486減：預計期初存量預計材料采購量單價1530794021820918021900868021080615621530319562預計采購金額（元）1588018360173601231263912

表12-5預計現(xiàn)金支出表2007年度單位：元

項目1季度2季度3季度4季度全年上年應付賬款第一季度購料第二季度購料第三季度購料第四季度購料合計70007940

14940794091801712091808680178608680615614836700015880183601736061566475613（4）直接人工預算直接人工預算，是以生產(chǎn)預算為基礎進行編制的。內(nèi)容包括：預計產(chǎn)量、單位產(chǎn)品工時、人工總工時、每小時人工成本（所有直接人工費用，如工資福利費、補貼、津貼、社會保險費）和人工總成本等。如企業(yè)工種較多，應分別計算，然后予以合計。其計算公式：

預計直接人工成本總額=預計生產(chǎn)量×Σ(單位工時工資率×單位產(chǎn)品工時定額)【接上例12-1】假設大有公司單位產(chǎn)品平均工時為10小時，每小時人工成本2元。根據(jù)這些資料，編制直接人工預算如表12-6所示。

表12-6直接人工預算表2007年度項目1季度2季度3季度4季度全年預計產(chǎn)量（件）153182190108633單位產(chǎn)品工時（小時）1010101010人工總工時（小時）15301820190010806330每小時人工成本（元）22222人工總成本（元）30603640380021601266014（5）制造費用預算

制造費用包括生產(chǎn)成本中扣除直接材料和直接人工以外的一切費用明細項目，必須按成本習性劃分為變動費用和固定費用兩大類。變動制造費用以生產(chǎn)預算為基礎編制，一般以計劃期的一定業(yè)務量和預定費用分配率來測定預算數(shù)字；對于固定制造費用需要逐項預計，通常與本期產(chǎn)量無關(guān)，按每季物價變動、成本降低要求等實際需要來預計，然后求出全年數(shù)。其編制依據(jù)主要是：計劃期內(nèi)的一定業(yè)務量、計劃期內(nèi)成本降低率指標、計劃期內(nèi)各費用明細項目的數(shù)額等。制造費用和人工費用一般需要當期用現(xiàn)金支付，折舊除外。【接上例12-1】假設大有公司變動制造費用中的間接人工、間接材料、修理費、水電費，預定費用分配率分別為每單位業(yè)務量1元、2元、3元、1元。根據(jù)這些資料，編制制造費用預算表12-7，其中，固定制造費用的假設數(shù)據(jù)已經(jīng)在表12-7中列出。15

表12-7制造費用預算表2007年度單位：元項目1季度2季度3季度4季度全年變動制造費用：間接人工間接材料修理費水電費小計153306459153107118236454618212741903805701901330108216324108756633126618996334431固定費用：修理費（假設數(shù)據(jù)）折舊（假設數(shù)據(jù)）管理人員工資（假設數(shù)據(jù)）保險費（假設數(shù)據(jù)）財產(chǎn)稅（假設數(shù)據(jù)）小計10001000200751002375114010002008510025259001000200110100231090010002001901002390394040008004604009600合計344637993640314614031減：折舊10001000100010004000現(xiàn)金支出的費用24462799264021461003116（6）生產(chǎn)成本預算成本預算是根據(jù)生產(chǎn)預算、直接材料預算、直接人工預算、制造費用預算進行匯總編制的。生產(chǎn)成本預算的編制依據(jù)有：直接材料的價格標準與用量標準、直接人工的價格標準和用量標準、制造費用的價格標準和用量標準、計劃期的期末存貨量等。生產(chǎn)成本預算包括產(chǎn)品單位成本和總成本。【接上例12-1】假設大有公司變動制造費用中的間接人工、間接材料、修理費、水電費，預定費用分配率分別為每單位業(yè)務量1元、2元、3元、1元。根據(jù)這些資料，編制生產(chǎn)成本預算表12-8，其中，制造費用的小時費用率：變動制造費用分配率=4431/6330=0.7元/小時固定制造費用分配率=9600/6330=1.5166元/小時

17表12-8成本預算表2007年度單位：元單位成本生產(chǎn)成本（633件）期末存貨（18件）銷貨成本（630件）元/單位投入量成本（元）直接材料直接人工變動制造費用固定制造費用合計220.71.5166——50千克10小時10小時10小時——10020715142633001266044319600899911800360126273255963000126004410955589565（7）銷售及管理費用預算銷售及管理費用預算以銷售預算為基礎，在預算編制過程中分析銷售收入、銷售利潤和銷售費用之間的關(guān)系，力求實現(xiàn)銷售費用的最有效使用，這種預算的編制依據(jù)主要包括計劃期的一定業(yè)務量、有關(guān)成本降低率指標、計劃期各項費用明細項目指標等。【接上例12-1】假設大有公司銷售及管理費用的數(shù)據(jù)資料，編制銷售及管理費用預算表12-9。

1819表12-9銷售費用和管理費用預算表2007年度單位：元銷售費用：銷售人員工資2000廣告費5500包裝、運輸費3000保管費2700管理費用：管理人員薪金4000福利費800保險費600辦公費1400合計20000每季度支付現(xiàn)金（20000÷4）5000

以上就是業(yè)務預算的所有內(nèi)容，分別由市場營銷、生產(chǎn)、人力資源等內(nèi)部職能部門具體負責本部門業(yè)務涉及的預算的編制、執(zhí)行、分析、控制等工作，并配合預算委員會做好企業(yè)總預算的綜合平衡、協(xié)調(diào)、分析、控制、考核等工作。

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財務預算是指與一系列專門反映未來一定預算期內(nèi)預計企業(yè)現(xiàn)金收支、經(jīng)營成果和財務狀況有關(guān)價值指標的各項預算的總稱，又被稱為總預算。它是對各項經(jīng)營業(yè)務和專門決策的整體規(guī)劃。主要包括：現(xiàn)金預算、財務費用預算、預計利潤表、預計資產(chǎn)負債表。這些預算以價值量指標總括反映經(jīng)營預算和資本支出預算的結(jié)果。企業(yè)財務預算一般按年度編制。（1）現(xiàn)金預算現(xiàn)金預算是在預算期內(nèi)，以業(yè)務預算、資本預算、籌資預算為基礎，是其他預算有關(guān)現(xiàn)金收支的匯總，主要作為企業(yè)資金頭寸調(diào)控管理的依據(jù)，以及收支差額平衡措施的具體計劃。現(xiàn)金預算包括現(xiàn)金收入、現(xiàn)金支出、現(xiàn)金多余或現(xiàn)金不足、現(xiàn)金的籌集和運用等。

【第1節(jié)】

12.1.3財務預算21

【接上例12-1】假設大有公司1季度期初的“現(xiàn)金余額”為8000元，并在1季度償還已經(jīng)付息的銀行借款3萬元，每個季度的所得稅為2000元，在2季度是購買了11萬元的全額付款設備一臺，分別在半年、年末支付股利8000元。該企業(yè)需要保留的現(xiàn)金余額為5000元，不足此數(shù)時需要向銀行借款，假設銀行借款的金額要求是1000元的倍數(shù)。一般按“每期期初借入，每期期末歸還”來預計利息，假設年利率為5％。其他的數(shù)據(jù)資料見前面表，編制現(xiàn)金預算表，見表12-10。現(xiàn)金預算的編制，以各項業(yè)務預算和資本預算為基礎，它反映各預算期的收入款項和支出款項，并作對比說明。其目的在于資金不足時籌措資金，資金多余時及時處理現(xiàn)金余額，并且提供現(xiàn)金收支的控制限額，發(fā)揮現(xiàn)金管理的作用。22表12-10現(xiàn)金預算表2007年度單位：元

項目1季度2季度3季度4季度全年期初現(xiàn)金余額8000（假設）265545395913458000加：銷貨現(xiàn)金收入（表12-2）46000113400131600112000403000可供使用現(xiàn)金54000139954136995203345411000減各項支出：/////直接材料（表12-5）1494017120178601483664756直接人工（表12-6）306036403800216012660制造費用（表12-7）244627992640214610031銷售及管理費用（表12-9）500050005000500020000所得稅（假設）20002000200020008000購買設備（假設）/110000//110000股利（假設）/8000/800016000支出合計274461485593130034142241447現(xiàn)金多余或不足26554（8605）105695169203169553向銀行借款/14000//14000還銀行借款//14000/14000借款利息（年利5%）//350/350期末現(xiàn)金余額26554539591345169203169203備注：括號中的數(shù)字表示負值。23（2）預計利潤表在編制完現(xiàn)金預算以后，即可編制預計財務報表。預計財務報表的作用與實際的財務報表不同，它主要為企業(yè)財務管理服務，是控制企業(yè)資金、成本和利潤總量的重要手段。因其可以從總體上反映一定期間企業(yè)經(jīng)營的全局情況，通常稱為企業(yè)的“總預算”。通過編制預計的利潤表，可以了解企業(yè)預期的盈利水平。如果預算利潤與最初編制方針中的目標利潤有較大的不一致，就需要調(diào)整部門預算，設法達到目標，或者經(jīng)企業(yè)領(lǐng)導同意后修改目標利潤。預計利潤表是在預算期內(nèi)，根據(jù)銷售預算、成本預算、費用預算等資料分析編制；預計的利潤表與實際的利潤表內(nèi)容、格式相同但數(shù)字是面向預算期的。24【接上例12-1】大有公司的各項預算數(shù)據(jù)見表12-1～12-10，編制預計利潤表見表12-11。表12-11預計利潤表2007年度單位：元項目金額銷售收入（表12-1）441000銷貨成本（表12-8）（89565）毛利351435銷售及管理費用（表12-9）（20000）利息（表12-10）（350）利潤總額331085所得稅（估計）（8000）稅后凈收益323085

備注：括號中的數(shù)字表示負值其中，“所得稅”項目是在利潤規(guī)劃時估計的，并已列入現(xiàn)金預算，它通常不是根據(jù)“利潤”和所得稅稅率計算出來的，因為有很多納稅調(diào)整的事項存在。此外，從預算編制程序上看，如果根據(jù)“本年利潤”和稅率重新計算所得稅，就需要修改“現(xiàn)金預算”，引起信貸計劃修訂，進而改變“利息”，最終又要修改“本年利潤”，從而陷入數(shù)據(jù)的循環(huán)修改。25（3）預計資產(chǎn)負債表預計資產(chǎn)負債表是在預算期末，利用本期期初資產(chǎn)負債表，根據(jù)銷售、生產(chǎn)、資本等預算的有關(guān)數(shù)據(jù)加以調(diào)整編制的。編制預計資產(chǎn)負債表的目的，在于判斷預算反映的財務狀況的穩(wěn)定性和流動性。如果通過對預計資產(chǎn)負債表的分析，發(fā)現(xiàn)某些財務比率不佳，必要時可修改有關(guān)預算，以改善財務狀況。預計資產(chǎn)負債表，與實際的資產(chǎn)負債表內(nèi)容、格式相同但數(shù)據(jù)反映的是預算期末的財務狀況。【接上例12-1】大有公司的各項預算數(shù)據(jù)見表12-1～12-11，編制預計資產(chǎn)負債表見表12-12。26表12-12預計資產(chǎn)負債表2007年12月31日單位：元資產(chǎn)權(quán)益項目年初年末項目年初年末現(xiàn)金（表12-1）應收賬款（表12-2）直接材料（表12-4）產(chǎn)成品（表12-8）土地房屋及設備（表12-10）累計折舊（表12-7）8000400030602130150002000040001692034200036722556150001300008000應付賬款（表12-5）普通股未分配利潤（表12-2）7000400001190615640000308275資產(chǎn)總額48190354431權(quán)益總額48190354431表中：年末未分配利潤=年初未分配利潤+本期利潤－本期利潤分配

=1190+323085-16000=308275（元）27

（1）彈性預算的內(nèi)涵編制預算的方法按其業(yè)務量基礎的數(shù)量特征不同，可分固定預算方法和彈性預算方法兩大類。彈性預算方法簡稱彈性預算，是指為克服固定預算方法的缺點而設計的，以業(yè)務量、成本和利潤之間的依存關(guān)系為依據(jù)，按照預算期可預見的各種業(yè)務量水平為基礎，編制能夠適應多種情況預算的一種方法。彈性預算相對于固定預算有更大的彈性，能夠靈活的面對業(yè)務量變化而相應調(diào)整。（2）彈性預算的編制方法首先，選擇和確定業(yè)務量的計量單位（產(chǎn)銷量、直接人工工時、機器臺時等）和數(shù)量界限，即確定彈性預算賴以編制的基礎；其次，確定彈性預算區(qū)間（業(yè)務量的相關(guān)范圍），通常以正常生產(chǎn)能力的70%~110%為宜，每5%~10%分為一種情況；最后，根據(jù)成本習性，分別確定各成本費用項目在不同情況下的控制數(shù)額。彈性預算的方法，適用于總預算的編制，也適合于制造費用、銷售及管理費用、成本預算的預算編制。【第1節(jié)】

12.1.4彈性預算28【12-2】假設一家公司固定制造費用總額為9000元，變動制造費用的小時費用率為0.7元/小時，正常工時為6000小時，從工時的70%~110%，每10%分為一種情況，編制制造費用彈性預算表，如表12-13。[解答]

表12-13制造費用的彈性預算2008年度單位：元項目42004800540060006600變動制造費用29403360378042004620固定制造費用90009000900090009000制造費用合計119401236012780132001362029

（1）永續(xù)預算的內(nèi)涵永續(xù)預算亦稱滾動預算，是指在編制預算時，將預算期與會計年度脫離，隨著預算的執(zhí)行不斷延伸補充預算，逐期向后滾動，使預算期永遠保持為一個固定期間（一般是使預算期永遠保持12個月，每過1個月，立即在期末增列1個月的預算）的一種預算編制方法。這種預算方法從預算期的時間特征上，是和定期預算方法相對的。優(yōu)點在于可使企業(yè)管理人員對未來永遠保持12個月時間的考慮和規(guī)劃，對預算資料做出經(jīng)常性的分析研究，從長遠打算，不斷適應不斷變化的生產(chǎn)經(jīng)營情況，根據(jù)現(xiàn)行預算執(zhí)行情況及時修訂預算，從而使生產(chǎn)經(jīng)營管理工作能夠穩(wěn)定而有秩序的進行。按其預算編制和滾動的時間單位不同，可以逐月滾動、逐季滾動或者混合滾動。采用長計劃短安排的方式，即在基期編制預算時，先按照年度分為四季，第一季度再分月份確定，第一季度結(jié)束后，要對一季度的預算執(zhí)行情況分析評價；第一季度結(jié)束前，編制第二季度到明年一季度的預算，排在前面的季度再列出分月預算、后面的三個季度只列季度總數(shù)，依此類推。此時，預算始終保持四個季度，且首季分月。【第1節(jié)】

12.1.5永續(xù)預算30【12-3】假設遠方公司甲車間采用滾動預算方法編制制造費用預算。已知2008年各季度的制造費用預算如下表12-14：請幫助公司編制2008年第二季度和2009年第一季度的滾動預算，并且2008年3月31日公司編制滾動預算時，發(fā)現(xiàn)未來的四個季度中將出現(xiàn)以下情況：間接人工費用預算工時分配率將上漲50％；原設備租賃合同到期，公司新簽訂的租賃合同中設備年租金將降低20％；預計直接人員總工時2008年第二季度12100小時，2009年第一季度11720小時，全年直接人工總工時預算數(shù)不變。假定水電與維修費用預算工時分配率等其他條件不變，以直接人工工時為分配標準。表12-14甲車間2008年全年制造費用預算單位：元2008年度合計項目第一季度第二季度第三季度第四季度直接人工預算總工時（小時）1140012060123601260048420變動制造費用

間接人工費用50160530645438455440213048水電與維修費用41040434164449645360174312小計912009648098880100800387360固定制造費用

設備租金38600386003860038600154400管理人員工資1740017400174001740069600小計56000560005600056000224000制造費用合計14720015248015488015680061136031

[解答]新的間接人工費用預算工時分配率=原來的間接人工費用預算工時分配率

×(1＋50％)=213048/48420×（1＋50％）

=6.62008年第二季度的間接人工費用總預算額=6.6×12100＝79860元新的水電與維修費用預算工時分配率=原來的水電與維修費用預算工時分配率=174312/48420=3.62008年第二季度水電與維修費用總預算額=3.6×12100=43560元每季度設備租金預算額＝38600×（1-20％）＝30880元由此，編制制造費用預算，見表12-15。32表12-152008年第二季度和2009年第一季度制造費用預算單位：元2008年度2009年度合計項目第二季度第三季度第四季度第一季度直接人工預算總工時（小時）12100（略）（略）1172048420變動制造費用

間接人工費用79860（略）（略）77352（略）水電與維修費用43560（略）（略）42192（略）小計123420（略）（略）119544493884固定制造費用

設備租金30880（略）（略）30880123520管理人員工資17400（略）（略）1740069600小計48280（略）（略）48280193120制造費用合計171700（略）（略）16782468700433【第1節(jié)】

12.1.6零基預算（1）零基預算的內(nèi)涵零基預算方法簡稱零基預算，是指在編制成本費用預算時，不考慮以往會計期間所發(fā)生的費用項目或費用數(shù)額，而是將所有的預算支出均以零為出發(fā)點，一切從實際需要與可能出發(fā)，逐項審議預算期內(nèi)各項費用的內(nèi)容及開支標準是否合理，在綜合平衡的基礎上編制費用預算的一種方法。零基預算相對于以往的以基期各種費用的實際支出數(shù)為基礎來確定預算期數(shù)額的“增量預算法”和“減量預算法”，對于任何一個預算期的任何一種費用項目的預算開支數(shù)，不是從原有的基礎出發(fā)，即根本不考慮基期的費用開始水平，最大的進步是一切從零開始，從根本上考慮各個費用項目的必要性及其規(guī)模。零基預算的優(yōu)勢在于能打破舊基礎的框框，防止不必要的資金開支和費用的螺旋式上升，真正把有限的資金用在刀刃上，發(fā)揮資金的最大使用效益。34（2）零基預算的編制方法首先，由各基層單位提出設想，這個設想應與企業(yè)的總體經(jīng)營目標相一致；其次，編制費用預算方案。在深入調(diào)查、充分討論的基礎上，各基層單位應說明其各項業(yè)務的性質(zhì)和目的，詳細說明需要開支的費用是什么、數(shù)額多少，劃分不可避免項目和可避免項目；然后，對不可避免費用項目優(yōu)先分配資金，以保證資金供應；對可避免費用項目則按“成本—效益分析”方法逐項將所費與所得進行對比，分析評價其費用開支的必要性以及它所產(chǎn)生的效益大小。進行成本效益分析，主要由企業(yè)高層管理者、總會計師等人組成預算委員會來進行。成本效益分析把各個費用開支方案權(quán)衡輕重緩急后，分為若干層次，排出先后順序，劃分不可延緩項目和可延緩項目；接著，審核和分配資金，應優(yōu)先滿足不可延緩費用項目的開支；對可延緩費用項目則根據(jù)可動用資金情況，按輕重緩急以及每項項目所需經(jīng)費的多少分成等級，逐項下達費用預算；最后編制預算表：根據(jù)資金分配方案編制財務收支預算，按部門、項目進行規(guī)劃，同時要按月編制具體執(zhí)行計劃。35

控制是管理的一個重要職能，指通過一定手段對實際行動施加影響，使之能按照預定的目標或計劃進行的過程。從管理會計角度看，為了保證全面預算所確定的各項目標和任務的順利完成，就必須對日常發(fā)生的一切經(jīng)濟業(yè)務按責任預算進行控制，其中最關(guān)鍵的是對責任成本進行控制。成本控制是根據(jù)預定目標，對成本發(fā)生和形成過程以及影響成本的各種因素和條件施加主動影響，以實現(xiàn)最低成本和保證合理的成本補償?shù)囊环N行為。包括成本事前、日常、質(zhì)量控制。【第2節(jié)】

12.2.1成本控制的種類36（1）事前成本控制在管理會計中，事前成本控制主要是指防護性成本控制，指在產(chǎn)品投產(chǎn)前設計、試制階段，對影響成本的各有關(guān)因素進行分析研究，并制定出一套能適應本企業(yè)具體情況的各種成本控制制度。這類控制的重點在于設置企業(yè)的內(nèi)部控制制度，針對不同類型的成本，采用不同方法來約束成本開支，預防偏差和浪費的發(fā)生。成本控制制度的制定必須適應企業(yè)的具體情況，并且要有一套健全的行政管理制度和它密切配合，具體做法，可以分為以下兩個步驟：①準備階段。在制定成本控制制度之前，必須做好各項準備工作，主要建立嚴密的組織系統(tǒng)，確定各成本中心的責權(quán)利關(guān)系。②按成本習性，分別采用不同的控制方法。37

（2）日常成本控制日常成本控制，也稱事中成本控制，是指在成本形成過程中，根據(jù)事先制定的成本目標（標準成本、彈性預算、固定預算），按照一定的原則，對企業(yè)各個責任中心日常發(fā)生的各項成本和費用的實際數(shù)進行嚴格的計量、監(jiān)督、以保證原定目標得以實現(xiàn)的管理活動。

在日常控制中，還應注意兩點：①絕對控制與相對控制。

②不利差異（U）與有利差異（F）38

（3）質(zhì)量成本控制質(zhì)量成本是指為保證產(chǎn)品符合一定質(zhì)量要求所發(fā)生的一切費用。一般來說提高產(chǎn)品的質(zhì)量勢必增加某些費用支出，而在一定時期內(nèi)，市場能夠接受價格的前提下，企業(yè)的效益必將受到一定程度的影響，若提高產(chǎn)品的售價，其銷售量又將受到影響。因此，企業(yè)在提高產(chǎn)品質(zhì)量的問題上，重要的是如何使提高產(chǎn)品質(zhì)量與降低產(chǎn)品成本有效地結(jié)合起來。①質(zhì)量成本及其組成質(zhì)量成本包括內(nèi)部故障成本、外部故障成本、預防費用、鑒定成本等內(nèi)容。②最佳質(zhì)量成本的決策構(gòu)成質(zhì)量成本的四個內(nèi)容的發(fā)展趨勢有一定的規(guī)律；預防費用與檢驗費用和內(nèi)外部質(zhì)量損失呈反方向關(guān)系。所謂最佳質(zhì)量成本決策就是對于一定的產(chǎn)品質(zhì)量尋求質(zhì)量總成本的最低點（理想點）。③質(zhì)量成本控制程序39成本控制要服從全面性、效益性、目標性、例外性等原則的要求。（1）全面性全面性體現(xiàn)在全員參與的全過程控制。（2）效益性不能只講成本的絕對控制，還要講求成本的相對控制。（3）目標性目標管理是指企業(yè)管理層以既定的目標作為管理人力、物力、財力和各項重要經(jīng)濟指標的基礎。成本控制是目標管理的一個重要內(nèi)容，它必須以目標成本為依據(jù)。（4）例外性為了提高成本控制的工作效率，就要求管理人員不應把精力和時間分散在全部成本差異上，平均使用力量，而是應該突出重點，判斷一項差異是否為例外，通常有以下標準：①重要性②一貫性③可控性④特殊性。【第2節(jié)】

12.2.2成本控制的原則40控制是為了實現(xiàn)自身目標而進行的一系列自我調(diào)節(jié)、自我約束的行為。會計控制，由組織、計劃和保護資產(chǎn)安全完整、會計記錄可靠性以及財務活動的合法性，或與此直接相關(guān)的控制方法和程序構(gòu)成。財務控制是指按照一定的程序和方法，對財務活動進行科學的預測、決策、規(guī)范、約束、評價等，確保企業(yè)及其內(nèi)部機構(gòu)和人員全面落實及實現(xiàn)財務預算的過程。

【第2節(jié)】

12.2.3會計控制與財務控制（1）會計控制與財務控制的聯(lián)系兩者都是對價值運動的管理，是一種價值控制，貫穿了企業(yè)價值運動的全過程。會計控制一般對財務記錄產(chǎn)生直接影響，財務控制通常對財務記錄產(chǎn)生間接影響，因而財務控制可以在會計控制提供信息的基礎上進行偏差糾正和協(xié)調(diào)控制。同時，會計控制也可以利用財務控制反饋的信息來評判會計控制的適當性。（2）會計控制與財務控制的區(qū)別①控制的對象不同；②控制目的不同；③控制內(nèi)容不同④控制的職能不同；⑤控制的方法不同42【第3節(jié)】

12.3.1責任會計的意義與作用責任會計作為現(xiàn)代管理會計的一個重要分支，是指為適應企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟責任制的要求，為實現(xiàn)全面預算各項目標，在分權(quán)管理的條件下，對企業(yè)內(nèi)部各責任中心的經(jīng)濟業(yè)務進行規(guī)劃與控制，以實現(xiàn)業(yè)績考核與評價的一種內(nèi)部會計控制制度。責任會計的基本內(nèi)容包括建立責任中心、編織責任預算、建立跟蹤系統(tǒng)、進行反饋控制、考評工作績效等，它是管理會計的一個子系統(tǒng)，實質(zhì)上是企業(yè)強化內(nèi)部經(jīng)濟責任，并把會計資料同各有關(guān)責任單位緊密結(jié)合起來的信息控制系統(tǒng)，可謂意義重大。責任會計的作用在于以下幾個方面：（1）有利于貫徹企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟責任制（2）有利于保持經(jīng)營目標的一致性43責任中心就是承擔一定經(jīng)濟責任，并享有一定權(quán)利和利益的企業(yè)內(nèi)部（責任）單位。因此，責任中心是一個責、權(quán)、利相結(jié)合的實體，它必須具有承擔經(jīng)濟責任的條件，而且對所承擔的責任和行使的權(quán)力是可控的，有相對獨立的經(jīng)營業(yè)務和財務收支活動，便于進行單獨核算或責任會計核算。按其責任權(quán)限范圍及業(yè)務活動的特點不同，一般可分為成本中心、利潤中心和投資中心三大類。（1）成本中心成本中心是指對成本或費用承擔責任的責任中心。成本中心是成本發(fā)生的區(qū)域，往往沒有收入，其職責是用一定的成本去完成規(guī)定的具體任務，對成本的高低負責，無需對銷售收入、收益或投資負責。成本中心一般分為標準成本中心（或技術(shù)性成本中心）和費用中心（或酌量性成本中心）。【第3節(jié)】

12.3.2責任中心的劃分及其考核重點44

成本中心只考評成本費用，且只對可控成本承擔責任，即成本中心只對責任成本進行考核和控制。

具體的考核指標如下：①比較指標——成本（費用）變動額成本（費用）變動額=實際責任成本（或費用）-預算責任成本（或費用）②相對指標——成本（費用）變動率成本（費用）變動率=成本（費用）變動額/預算責任成本（或費用）×100%當預算產(chǎn)量與實際產(chǎn)量不一致時，應按彈性預算的方法先行調(diào)整預算指標，然后再按上述指標進行計算。45

【例12-4】某成本中心生產(chǎn)一種產(chǎn)品，預算產(chǎn)量為100件，單位成本為200元，實際生產(chǎn)量為110件，單位成本185元，試計算該成本中心的成本變動額與成本變動率。[解答]

首先按彈性預算的方法先行調(diào)整預算指標，即將預算產(chǎn)量調(diào)整為實際產(chǎn)量110件，進行預算責任成本的計算。成本變動額＝110×185－110×200＝-1650元成本變動率＝-1650/（110×200）×100％＝-7.5％計算結(jié)果表明，該成本中心的成本降低額為1650元，成本降低率為7.5％。46（2）利潤中心利潤中心是指既對成本負責又對收入和利潤負責的區(qū)域，它有獨立或相對獨立的收入和生產(chǎn)經(jīng)營決策權(quán)。包括自然利潤中心和人為利潤中心，其中自然利潤中心是面向市場可以直接對外銷售產(chǎn)品或勞務并取得收入的利潤中心。人為利潤中心一般不直接對外銷售產(chǎn)品，只對內(nèi)部責任單位提供產(chǎn)品或勞務，并按照內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格取得“內(nèi)部銷售收入”的利潤中心。具體的考核指標：①邊際貢獻邊際貢獻=銷售收入—變動成本②部門可控邊際貢獻部門可控邊際貢獻=邊際貢獻—可控固定成本③部門邊際貢獻部門邊際貢獻=部門可控邊際貢獻—部門不可控固定成本④部門稅前利潤部門稅前利潤=部門邊際貢獻—公司不可分攤的各種管理費用等47【例12-5】天天公司的某分公司為利潤中心，期間相關(guān)數(shù)據(jù)如下：部門銷售收入280000

部門銷售產(chǎn)品的變動成本和變動銷售費用100000

部門可控固定間接費用15000

部門不可控固定間接費用30000

分配的公司管理費用56000

要求：計算該部門的各級利潤考核指標。[解答]：

邊際貢獻總額＝280000－100000＝180000

可控邊際貢獻＝180000－15000＝165000

部門邊際貢獻＝165000－30000＝135000

部門稅前利潤＝135000－56000＝7900048

（3）投資中心投資中心是指既對成本、收入和利潤負責，又對投資效果負責的責任中心。投資中心是企業(yè)內(nèi)部最高層次的責任中心，投資中心同時也是利潤中心，它在企業(yè)內(nèi)部具有最大的決策權(quán)，也承擔最大的責任。在組織形式上，投資中心一般是獨立法人，而利潤中心可以是也可以不是獨立法人，成本中心一般不是獨立法人。考核指標：①投資報酬率投資報酬率：又稱投資收益率或者凈資產(chǎn)利潤率，是指投資中心所獲得的利潤與投資額之間的比率，它主要說明投資中心運用公司的每一單位資產(chǎn)對整體利潤貢獻的大小，或投資中心對所有者權(quán)益的貢獻程度。投資報酬率=利潤/投資額×100%=銷售收入/投資額×(成本費用/銷售收入)×(利潤/成本費用)=資本周轉(zhuǎn)率×銷售成本率×成本費用利潤率其中：投資額是指投資中心的總資產(chǎn)扣除負債后的余額，即投資中心的凈資產(chǎn)49②剩余收益剩余收益是指投資中心獲得的利潤扣減其最低投資收益后的余額。其優(yōu)點是能促使管理者像控制費用一樣地控制資產(chǎn)占用或投資額的多少，綜合反映一個投資中心全部經(jīng)營成果，并克服使用投資利潤率往往會使投資中心只顧本身利益而放棄對整個企業(yè)有利的投資項目，造成投資中心的近期目標與整個企業(yè)的長遠目標背離的不足。其計算公式：剩余收益=利潤–投資額（或凈資產(chǎn)占用額）×預期最低投資收益率剩余收益=息稅前利潤–總資產(chǎn)占用額×規(guī)定或預期的總資產(chǎn)息稅前利潤率50【例12-6】某部門資產(chǎn)為20000元，部門凈利為4000元。企業(yè)的資金成本為15%，現(xiàn)部門經(jīng)理面臨一個投資報酬率為17%的投資機會，投資額為10000元，每年凈利1700元。問部門經(jīng)理是否應采納該項目。假設該部門現(xiàn)有一項資產(chǎn)價值5000元，每年獲利850元，部門經(jīng)理正在討論將其處置，你的觀點呢？[解答]采納該項目部門投資報酬率=(4000+1700)/(20000+10000)=19%同樣，假設該部門現(xiàn)有一項資產(chǎn)價值5000元，每年獲利850元，投資報酬率為17%，超過了資金成本，但部門經(jīng)理卻愿意放棄該項資產(chǎn)，以提高部門的投資報酬率投資報酬率=(4000-850)/(20000-5000)=21%目前部門剩余收益=4000-20000×15%=1000（元）采納增資方案后剩余收益=(4000+1700)-(20000+10000)×15%=1200(元)增加收益200元，對于企業(yè)整體和部門都有利。采納減資方案后剩余收益=(4000-850)-(20000-5000)×15%=900(元)減少收益100元，對于企業(yè)整體和部門無利。51青青公司有兩個分公司，都具有投資中心的職能。現(xiàn)在公司擁有一個年利率為7%的貸款機會，最高貸款額度為200萬元。公司經(jīng)理考慮，即使以公司規(guī)定的最低投資報酬率使用這筆貸款，也會給公司帶來收益。其中：總公司規(guī)定的最低投資報酬率為10%，總公司也一直以投資報酬率作為獎金的基礎，在投資報酬率小于等于最低值10%時，經(jīng)理拿不到獎金，但也不會有什么損失。總公司按照兩個分公司的經(jīng)營優(yōu)勢不同，制定了兩個方案：若對分公司1追加投入1500000元經(jīng)營資產(chǎn)，每年將增加180000元的營業(yè)利潤；若對分公司2追加投入2000000元經(jīng)營資產(chǎn)，每年將增加240000元的營業(yè)利潤。公司經(jīng)理征求兩個分公司經(jīng)理的意見，分公司1強烈表示要接受追加投資，而分公司2強烈表示拒絕追加投資。兩家分公司以往的經(jīng)營情況是：分公司1經(jīng)營總資產(chǎn)平均占用額為200萬元，營業(yè)利潤10萬元；分公司2經(jīng)營總資產(chǎn)平均占用額為300萬元，營業(yè)利潤45萬元。總經(jīng)理犯難了，如果僅以追加的部分來考慮資金的回報率，投到任何一家分公司都一樣，從兩家分公司的反應來看，似乎追加投資投到分公司1是最合理的選擇了。請幫助公司總經(jīng)理就投資決策問題給出合理的建議。討論案例12-1：

追加投資給誰？52平衡計分卡（BalancedScoreCard，BSC）是由哈佛商學院的教授羅伯特?S?卡普蘭（RobertS.Kaplan）和復興全球戰(zhàn)略集團的創(chuàng)始人兼總裁戴維?P?諾頓（DavidP.Norton）提出的一種新的績效評價體系。

（1）平衡計分卡的內(nèi)涵平衡計分卡是一個對企業(yè)的長期戰(zhàn)略目標進行綜合評價的方法，同時也是一個從價值和戰(zhàn)略角度，對企業(yè)各個部門和員工的績效進行評價和引導，以便形成正確的決策，共同為實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略價值而努力的管理系統(tǒng)。簡單地說，平衡計分卡就是通過建立一整套財務與非財務指標體系，包括財務績效指標、客戶指標、內(nèi)部經(jīng)營過程指標和學習與成長績效指標，對企業(yè)的經(jīng)營績效和競爭狀況進行綜合、全面和系統(tǒng)的評價。

【第3節(jié)】

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