1、.：.；從環境視角進展審計活動的指南前言在過去的20年中，全球對環境問題的關注越來越多，尤其對臭氧層減少、破壞雨林和全球變暖等問題的關注更多。同時，由于人們對環境問題的知識和閱歷日益增多，因此要求政府全國和地方各級政府及其下屬單位和各行業的義務和責任進展重新思索。已發生的一些艱苦變革如下：由全國和地方政府制定的環境法規日益豐富對私人和公共部門的環境維護費用不斷添加。這些部門用于控制環境的資源不斷增多，同時商業機構和政府部門希望在處置環境問題時采取更經濟有效的方式。在全國性和國際性財政部門對環境問題的認識日益深化。這些機構給政府部門和商業機構帶來了更大的壓力，并經過檢查促使政府部門和商業機構對環

2、境問題予以更多地關注。隨著結合國里約熱內盧環境大會的召開，世界各國政府和公司對可繼續開展予以了更多地關注。隨著“誰污染誰治理觀念的深化，人們要求對責任方所采取的治理行為的執行結果進展監視。而且，人們還希望對環境報告中所涉及事項進展獨立的審計。為了滿足這種期望，最高審計機關國際組織以下簡稱國際組織承當了這一義務。為了完成這一義務，國際組織建立了一個任務委員會，擔任圍繞1995年在開羅召開的國際組織第15屆大會第一主題環境審計，起草各種相關資料。本指南即圍繞國際組織第15屆大會第一主題第三分題第1條建議起草的。“最高審計機關國際組織環境任務委員會該當以國際組織審計規范為根底，為進展環境審計和各國最

3、高審計機關制定技術規范提供指南和方法。廣義來講，“環境審計一詞是用來描畫以下各種活動的便利的稱謂，如管理審計、產品認證、政府控制措施和其它許多活動等，這些活動與外部審計很少或沒有關系。此外，最高審計機關還進展一些從定義上來講不屬于審計范圍，但對加強管理很有協助 的活動。但是在本指南中，“環境審計一詞將僅僅針對獨立的外部審計而言。國家組織第15屆大會開羅大會以為，環境審計從原那么上講，該當采用最高審計機關制定的各種審計方法，而且該當覆蓋各種審計類型。因此，環境審計所注重的方面該當是披露環境資產和負債情況，檢查對國內和國際法律法規的遵守情況，以及評價被審計單位為促進經濟性、效果性和有效性而采取的各

4、項措施能否適當等。本指南的目的在于為最高審計機關提供實際根底，協助 它門更好地了解環境審計在政府管理領域內所具有的性質。可以將這一實際根底作為出發點，發明一套方法體系，使各國最高審計機關在各自的職權范圍內更好地履行環境審計義務。本指南的三個部分分別是：在環境審計領域內如何運用國際組織審計準那么；對如何完善績效審計方法和實務進展詳盡論述。同時以案例進展闡明。為確立環境審計技術規范提出建議。1最高審計機關國際組織審計準那么的運用簡介1.1國際組織審計準那么 根據1992年6月的修訂稿代表著各國最高審計機關最正確實務中的一致性做法。因此，這些準那么所反映的是在進展獨立的外部審計過程中普遍接受的專業做

5、法，并從這些做法上升而成的法律條文。國際審計準那么也該當包括以環境視角所進展的審計活動。1.2遵照國際審計組織第15屆大會所達成的協議，最高審計機關該當在以為適當的最大限制內在方案、執行和報告環境審計時將國際組織的審計準那么列入思索范圍。1.3為了闡明在環境審計中如何運用國際組織審計準那么，以及明確由于運用這些準那么而導致的相關事項和風險，本部分指南將包括：總結歸納根本原理和審計準那么所需具備的根本條件需關注的特殊事項和風險對這些事項和風險所能夠采取的對策和反映1.4本指南不屬于國際組織審計準那么。正如標題所闡明的，他旨在為從環境的視角進展審計活動提供指點。根本原理最高審計機關該當在一切艱苦領

6、域內遵守國際組織的審計準那么。 審計準那么，第811段1.5假設報表或審計報告中的某事項對股東或其他運用這些資料的人會產生影響，就可以認定此事項為艱苦事項。普通情況下以價值規范來判別重要程度，但某項或某幾項內容的內在聯絡及特性也會影響重要性程度。例如，履行國家及國際協議的情況，或者績效審計中的某些某些特定領域會對報表運用者或股東產生艱苦影響，這一點區別于從價值規范所進展的衡量。1.6此外，隨著時間的開展，對全國環境和可繼續開展的影響程度也會添加某事項的重要性。原先不被以為是艱苦事項的也會被以為是艱苦事項。1.7各國最高審計機關都該當建立一套政策體系，對進展環境審計時所應遵照的根本原理和準那么進

7、展規定，從而保證任務和成果的高質量。最高審計機關該當對政府審計領域內的不同情況，作出本人的判別。 審計準那么，第1519段1.8最高審計機關的審計職責具有更大的適用性，優于與之發生抵觸的其他任何會計和審計條文。但是，最高審計機關該當充分認識環境問題的全球化特征，盡量消除在本身環境中所出現的各種能夠妨礙適用相關準那么的矛盾事項。1.9環境審計的性質要求審計人員之間加強協作。根據需求，可對特定事項進展協作、協作或共同審計，例如在一些國家，當被審計對象不是相關的國際事務的責任人時就需如此。由于這是一個敏感領域，建議最高審計機關在審計報告中要闡明這一現實。隨著公眾留意力的不斷增長，對管理公共資源的人或

8、單位的要求也隨之提高。因此，就更加需求建立監視機制并有效地進展責任監視。 審計準那么，第2022段1.10本原里針對一切對環境產生影響的單位，可以分為三類:直接或間接對環境產生影響的單位，不論這種影響是正面的還是負面的比如治理環境或相反的污染和運用環境。有權制定或影響環境政策和法規的單位，包括國際性，全國性或地域性單位。有權監視或控制其他部門環境行為的單位。1.11這些不同的影響使各種責任復雜化了，最高審計機關該當認識由此對環境所產生的整體影響，以及在必要時對責任過程本身予以關注。每個最高審計機關都該當在思索本身職責的前提下選擇最恰當的方式。完善政府內部適當的信息、控制、評價和報告系統將為履行

9、責任過程提供條件。管理部門要對財務報告和其他信息在方式和內容上的正確性和完好性擔任。 審計準那么，第2324段1.12從最高層次上來講，政府的責任在于決議所需求的信息，以確定環境目的能否可以實現，以及衡量目的的實現程度和對信息的需求程度如何。1.13各單位及其管理部門要對各種信息的正確性和完好性負直接責任，由于這些信息決議該單位對環境的影響程度。這些信息包括財務情況、資產負債情況、合規情況以及與運營情況有關的其他資料。本條的適用對象包括1.10條中所述的一切三類單位。1.14但是，現實上能夠缺乏對如何披露環境信息進展規定的法律條文，或者能夠由于其他一些緣由無法披露信息。在這種情況下，最高審計機

10、關該當在報告中闡明這些缺陷，并思索對構成審計意見能夠呵斥的影響。1.15最高審計機關還需求留意，環境的破壞或重建將使相關單位添加開支。隨著環境法規逐漸增多，這種情況也將越來越多。1.16當最高審計機關對相關法律條文或其他規定進展完善的時候，該當鼓勵被審計單位公準地報告其環境效益情況，即使是違規或有缺陷的問題也要包括在內。有關當局該當根據政府的需求制定適用的會計準那么，以便對財務報告和披露程序進展規定；被審計單位該當制定詳細和可評價的任務目的和效益目的。 審計準那么，第2527段1.17在適用的會計準那么對環境領域的財務報告和披露程序進展規定之前，還需求進展大量的任務。例如，目前一些幼林或儲量豐

11、富的漁地的價值是很難計算的。同樣，與治理環境有關的費用也能夠難以計量或者需依賴于不可靠和不準確的估計值。1.18最高審計機關該當與制定會計準那么的部門相互協作，確保制定較為完善的會計準那么。同時，該當要求被審計單位制定可衡量的、表述明晰的環境目的。但是，最高審計機關該當盡量防止由于既制定準那么又進展審計而導致利益沖突這種情況。堅持一致地運用適用的會計準那么才干對財務情況和運營成果進展公準地表述。 審計準那么，第2829段1.19由于一些新的環境準那么的出臺，堅持一致地運用會計準那么及對環境事項進展披露需求逐漸展開，尤其是當被審計區間跨幾個會計年度時更要如此。有時，這能夠是一個繼續的過程，最高審

12、計機關應特別關注能否進展公準的表述。1.20普通來說，審計那些受環境要素影響的財務報表工程，特別是負債、或有費用、委托事項或資產損壞條款等是非常復雜的。該當根據通用的會計實務對環境本錢、負債包括或有債務和資產進展認識、評價和報告。建立適當的內部控制系統，使發生錯誤和違規行為的風險最小化。 審計準那么，第3031段1.21在環境審計中，進展適當的內部控制同樣是非常重要的。內部控制首先該當是被審計單位的責任，但審計人員該當對其以為不適當獲缺陷的環節提出建議。這種情況在與環境相關的各類事項中表現的更為明顯，最高審計機關該當對此予以思索。1.22為了鼓勵被審計單位建立有效的內部控制系統，值得注重的一點

13、是：最高審計機關該當防止利用被審計單位內部環境控制中所發現的問題和結論使被審計單位處于不利的位置。法律規定該當發明條件，使被審計單位保有或提供一切相關的必要數據，從而便于對被審計活動進展綜合評價。 審計準那么，第3233段1.23在與最高審計機關職責相一致的情況下，審計機關需求對有關的條款和要求進展審定，以便履行其責任，堅持和獲得相關的環境數據和信息。假設出現與審計機關的職責相沖突的情況，最高審計機關該當對所發現的問題進展報告，并盡力改動這種情況。一切的審計活動都該當在最高審計機關審計職責范圍內進展。 審計準那么，第3444段1.24政府審計的全部內容合法、合規性審計財務審計和合規性審計和績效

14、審計也運用于環境審計領域。1.25在財務報表審計中，環境事項包括以下內容：阻止、緩解或彌補環境損失的各項措施。對可再生資源和不可再生資源的維護。違反環境法律、法規的后果。對國家規定的各項間接義務的履行情況。1.26對環境問題的合規性審計主要是確保全國性和在相關領域內國際性的政府活動可以遵照有關的環境法規、準那么和政策。1.27對環境問題的績效審計可以包括：確保與環境相關的效益指數包括在公共責任報告中可以公準地反映被審計單位的運營情況。確保環境工程可以經濟、效益和有效地執行。最高審計機關該當努力于提高技術程度，從而對各種運營措施的有效性進展審計。 審計準那么，第4546段1.28環境審計提出了一

15、項特殊的挑戰，要求審計人員承當更多的義務和責任，提高和探求新技術和新方法以評價被審計單位能否運用了合理有效的環境效益措施。這就要求審計人員該當使本人熟習相關學科的技術和方法。最高審計機關該當防止審計人員和被審計單位之間發生利益沖突。 審計準那么，第4749段1.29最高審計機關在進展環境審計和報告審計結果時需求樹立獨立、客觀的觀念，并在實際中做到這一點。根本準那么1.30根本審計準那么包括規范審計人員和最高審計機關的各項準那么，涵蓋獨立性、才干和謹慎性等方面。審計人員和最高審計機關必需堅持其獨立性。 審計準那么，第5381段1.31在進展環境審計時，審計人員和最高審計機關必需，而且必需被認可為

16、獨立、客觀的。他們必需在進展評價和報告審計結果時堅持公正。1.32因此，審計人員和最高審計機關不該當介入諸如環境本錢和收益的詳細計算等事中。他們該當使其行為僅僅局限在對計算結果進展審計以及對公準性，或換句話說，對整個財務報表進展報告。審計人員和最高審計機關必需具備所規定的才干。 審計準那么，第8287段1.33最高審計機關的職責范圍越廣泛，自主權越大，他們對確保整個職責范圍越廣泛，自主權越大，他們對確保整個職責范圍內的績效質量所承當的義務就越復雜。這一原那么也直接運用在環境審計領域中，因此審計任務經常需求多名審計人員審計組共同努力或身手域內具有專業知識的專家協助 才干完成。1.34最高審計機關

17、及其審計人員和其他進展環境審計的人員最起碼該當具備以下所列出的專業技藝和素質：對審計一切領域具有足夠的知識，具備可以進展財務審計、合規性審計和績效審計的才干。經過培訓和實際閱歷獲得了進展環境審計所足夠的知識。獨立、沒有偏見。具有處置人際關系和進展交流的足夠技巧。1.35在協助 管理部門進展會計核算的各個階段，都能夠需求專業人士的參與。主要包括以下幾方面內容：確定需求進展核算的領域。搜集構成核算根底的各種必需數據。假設最能夠出現的結果。決議核算的數量例如，能夠包括被審計單位方案采取的改良措施的本錢以及思索對財務報表的披露事宜等。1.36最高審計機關聘請外部專家時該當堅持謹慎，必需確保外部專家具備

18、完成所賦予的特定義務的才干。最高審計機關對確保運用審計準那么方面負有責任。從外部專家那里獲得建議并不意味著最高審計機關可以免除對發表意見和做出結論所負有的責任。1.37由于環境專家是尚在構成中的具有多樣化教育和職業背景及閱歷的人群，因此對審計人員來說，能夠很難確保專家們的才干以及能否恰當地完成審計目的所賦予的任務。在此情況下，審計人員至少該當思索以下幾個方面：專家的教育背景專家任務的時間專家的任務閱歷與審計任務的聯絡程度專業機構出具的資歷評定1.38審計人員需求采取恰當的步驟確保專家們的任務可以到達審計目的，同時審計人員該當了解以下事項：專家們所出具報告的性質和目的；所適用的觀念和方法專家的客

19、觀性及其所產生的風險程度審計人員和最高審計機關在適用國際組織審計準那么時必需堅持謹慎和關注。這包括確定、搜集和評價審計證據，報告審計結果、結論和建議需堅持謹慎。 審計準那么，第8895段1.39這一準那么也同樣適用于環境審計，而且能夠在建立適用的審計證據準那么，以構成審計結果、結論和建議方面尤為困難。1.40其他運用于環境審計領域的根本準那么包括： 審計準那么，第96128段最高審計機關該當制定政策，并按照一定的程序錄器具有適當的專業資歷的審計人員。最高審計機關該當制定政策，并按照一定的程序對其任務人員進展培訓，使他們可以有效地進展任務，同時還需求明確提高審計人員和其他人員素質的根底所在。最高

20、審計機關該當制定政策，并按照一定的程序制定指南和其他書面文件和指點來規范審計行為。最高審計機關該當制定政策，并按照一定的程序對其內部具有一定技藝和閱歷的人員給予支持，同時要明確所缺乏的技術人才類型；為審計任務配備適當的技術力量和足夠的人員；為實現審計目的進展適當的方案和監視，堅持所要求的謹慎和關注程度。最高審計機關該當制定政策，并按照一定的程序檢查其內部準那么和程序的效率性和有效性。實務準那么1.41制定實務準那么的目的在于確立規范和整體框架使審計人員采取有目的、有組織和相對平衡的步驟和行為。這些步驟和行為是審計人員作為審計證據的搜集者，為了獲得特定結果而進展研討的法那么。審計人員在制定方案時

21、，該當確保審計質量，以及審計活動可以經濟、效率、及時的進展。 審計準那么，第132134段1.42審計人員該當搜集被審計單位的信息。假設可行，該當包括相關的環境信息，例如：被審計單位的法律職責被審計單位應對環境問題的各種措施，包括制定的各項政策、目的和如何建立環境管理系統。對被審計單位環境責任和影響其他單位環境責任情況進展規定的法律、法規。這包括對被審計單位的各項法律要求，比如報告要求、排放限制或恢復被損壞環境的義務等。被審計會計年度內的環境資產和負債、與此相關的各種資產、負債變化。例如，這里所說的負債包括由地方擔任運營的渣滓處置站的報廢本錢，或在處置站運用期間的折舊本錢等。1.43該當明確規

22、定環境審計的目的和范圍。除了經常碰到的財務審計、合規性審計和績效審計之外，還希望不論能否明確表示對與環境相關的審計活動制定額外的條款。例如，最高審計機關會被特別要求去協助被審計單位確保其環境管理系統的有效性或環境問題進展有效地披露。審計過程中，對不同級別的審計人員在不同的審計階段所進展的任務該當進展適當的監視，匯總任務該當由高級審計人員予以檢查。 審計準那么，第140段1.44環境審計的特殊需求對審計任務程序提出了更多的要求。為了到達所要求得保證程度，建議最高審計機關的專家從環境的視角對審計方案和實務進展復核。為了決議審計的程度和范圍，審計人員該當研討和評價內部控制系統的可靠程度。 審計準那么

23、，第141144段1.45為了使環境問題更加系統化，管理部門該當設計最理想的方案來管理環境管理系統中的關鍵要素，并匯總構成資料。這該當包括以下內容，當然除此之外還有其他的要素：明確可適用的法律、法規。建立和完善各項政策和程序，以確保被審計單位遵照這些法律法規。評價和監視被審計單位對外部要求、環境政策和程序的服從情況。起草滿足法律、法規或其他要求的詳細報告。1.46審計人員該當研討和評價由管理部門制定的環境問題內部控制措施，并決議對其內部控制系統的依賴程度。研討的程度該當取決于審計的目的和審計人員計劃利用該內控系統的程度。審計時所進展的測試該當遵守相關的法律、法規。審計步驟和程序該當保證可以發現

24、對財務報表產生直接而艱苦影響的錯誤、違規行為及違法行為。 審計準那么，第145151段1.47進展環境合規性審計所關注的目的通常在于確保管理部門遵照了一切相關的規定。這種確認可以明確提出來，也可以不明確提出也就是說，默許即可。1.48不遵守相關法律、法規的行為通常需求從兩方面予以思索。一方面，被審計單位雖然從事了其指摘范圍之外的活動，但是財務報表卻公準地反映了其運營情況和運營成果。針對這種情況，最高審計機關要從公共責任角度對這種偏向行為進展報告。1.49另一方面，很能夠在財務報表中存在著艱苦誤報行為，比如：為了逃避未來恢復被損壞環境所需求的開支以及/或者免受違規行為處分，而故意不履行某一條款或

25、負債。在對被審計單位的組織構造、工程、活動和作用進展審計時，該當搜集證明力強、相關和合理的證據來支持審計人員的判別和結論。 審計準那么，第152158段1.51與環境問題相關的財務報表中的艱苦誤報更多地表現為缺失或少報，而不是多報。審計人員所可以獲得的證據是闡明性的，而不是結論性的。審計證據多是經過訊問、執行審計程序或管理部門提供的信息而獲得的，而不是直接經過審查帳戶余額或買賣類型而獲得的。1.52所搜集的審計證據主要圍繞具有以下性質的事項：不是由于合同義務而產生的負債；不是基于歷史本錢而產生的會計帳目；近期產生或正在構成中的環境法律、法規。1.53此外，那些合格的環境負債通常建立在核算的根底

26、上。這一點將會影響審計人員獲取恰當的審計證據時所采用的程序。環境審計所運用的方法該當和審計其他會計帳目所采用的方法相一致包括評價各種假設的合理性、重新計算和評價所采用的方法、以及檢查評價人員的資歷和閱歷程度等。審計人員該當對財務報表進展分析，以便確定能否遵守了適用的財務報告和披露準那么。 審計準那么，第159162段1.54針對財務報表中環境問題所出現的誤報的性質，審計人員該當從環境的視角對報表進展分析，以便確定需求予以留意的領域。其中最能夠的領域是會計政策運用能否適當，或有負債能否存在并適當地得以披露。報告準那么 審計準那么，第191段1.55根據各國最高審計機關不同的環境，該當向被審計單位

27、的管理部門及被審計單位的主管部門出具書面的審計報告。根據審計的性質，審計報告該當包括對財務信息或其他各種事項比如被審計單位職責的遵守情況、運營情況或本指南的主題與環境相關的各種活動發表的審計意見。1.56審計人員特別要留意在報告中以恰當的用詞對環境資產和負債的完好性和根據會計帳目所作出的審計保證發表意見。每項審計任務終了時，審計人員都該當出具書面的審計意見書或審計報告，以適當的方式表述審計結果。其內容該當說理清楚、意見明確，所提出的問題該當以清楚、相關的審計證據予以支持，審計意見獨立、客觀、公準、富有建立性。在進展合規、合法性審計時，審計人員該當出具一份書面報告，可以作為針對財務報表的審計報告

28、的一部分，或者是作為單獨的報告，對檢查被審計單位遵守適用法律、法規的情況發表意見。該報告該當包括對服從部分所發表的一定性意見和未服從部分發表的否認性意見。由審計人員所屬的最高審計機關最終決議對在審計實施過程中所發現的舞弊行為和嚴重違規所應采取的行動。在進展績效審計時，審計報告要對一切與審計目的相關的艱苦的不符合行為進展報告。2完善審計方法和實務簡介2.1最高審計機關該當在其職責范圍內，進展國際組織審計準那么中所規定的合規合法性審計包括財務審計和合規性審計或績效審計。本指南2.2-2.8段規定了在合法合規性審計中如何對環境問題進展審計，以及如何運用專業財務會計和審計準那么。對于績效審計，本指南2

29、.9-2.66段論述并討論了環境審計中所關注的五種類型。對合規性審計中的環境問題進展思索2.2各國政府越來越認識到為遵守環境政策、履行環境義務所破費的本錢是非常大的，例如購置治理污染的設備或改良土地的費用等。這些環境政策和義務還會引起大筆的負債或為應對未來能夠發生的支出而存在的或有費用。環境還會很大程度上影響土地、建筑、工廠及設備的價值。2.3環境本錢、負債及其對資產價值的影響將會決議財務報表的制定和審計。有些國家的政府對這一領域的披露問題負有特殊的責任。但問題在于，被審計單位能夠沒有將因環境問題而發生的費用與其他活動的費用分開。2.4進展合法合規性審計的人員需求對財務報表中數字的完好性和準確

30、性進展評價。為了進展良好評價，審計人員需求對環境事項和活動及其對被審計單位財務報表的長、短期影響有較為深化的了解。2.5現有的國家性和國際性專業會計和審計準那么對處置財務報表中各種支出、資產和負債的原那么性規定也適用于環境費用和負債的處置。最高審計機關該當運用這些準那么，判別能否需求披露環境問題對政府財務報表中本錢、負債和資產的影響。2.6最高審計機關需求對以下各類資產和負債進展審計。審計人員：該當思索環境事項所呵斥影響的實踐本錢和潛在本錢。需求明確目前以及未來對法律和其他部門所賦予的各項要求的修訂，以及所運用的技術和用于會計核算的本錢。需求判別用于預測未來本錢、負債和資產價值的各種假設條件的

31、可靠性，同時判別計算的正確性。2.7最高審計機關該當注重對一切假設條件進展全面披露。2.8在很多情況下，對環境影響的價值評定需求非常復雜的計算，例如對撤除核電站的估計本錢的計算等。在這種情況下，最高審計機關可以思索利用第三方來進展審計，但必需對所聘任專家的資歷和獨立性予以特別審核。參見1.38-1.4段績效審計及其環境2.9在被審計單位執行政府環境工程和活動的情況下，對該單位的績效審計主要在于：行政管理行為的經濟性工程和活動中的人力、財務和其他資源運用的效率性工程和活動在實現目的和預定影響方面的有效性。 審計準那么，第40段2.10從環境視角進展的績效審計通常可以分為以下五類：1對政府監視的環

32、境法規合規情況進展審計；2對政府環境工程的效益進展審計；3對其他政府工程的環境影響進展審計；4對環境管理系統的審計；以及5對方案的環境政策和環境工程進展評價。2.11由于最高審計機關不能夠審計一切的相關單位，因此他需求仔細制定一套方法，借此對某一既定的功能或活動能否有效得以執行做出可靠的結論。為此目的，可以采用的工具包括：實地調查* 審計人員要對全國性構造，或在能夠的情況下對一些非全國性機構進展實地調查，以便了解政府資金是如何運用的；環境立法活動是如何進展的；明確可以改良的領域。*當最高審計機關需求在有限的范圍內了解某一活動進展情況的詳細內容時，這一技術是非常有用的。規范化問卷* 當需求與大批

33、單位進展聯絡時，有效的方法是仔細制定、測試問卷并按照一致原那么運用該問卷。* 當較低級別的政府部門承當既定的環境義務時，最高審計機關可以經過問卷來確定這些部門的執行進度、妨礙要素、以及為提高效益所提出的建議等方面的情況。統計抽樣* 在某些情況下，最高審計機關需求對某一行業數百個，甚至上千個單位進展檢查，例如有毒廢物處置站、化學儲存站和飲用水供水體系等。* 這些單位的必要信息能夠沒有存在數據庫中或不能被直接利用。在這種情況下，最高審計機關的處理措施是對被檢查單位運用有效的統計抽樣以搜集信息，然后根據這些信息對整體的污染性做出結論。#參見第26號下同附錄1例11對政府監視的環境法規合規情況進展審計

34、2.12在很多國家，由環境指點部門或政府行政部門中的其他機構擔任確保公眾和/或私人部門適當地遵守環境法規。這些環境法規規定了環境部門擔任以下活動：對污染排放的數量或密度進展審批；監視排放者對限令的遵守情況；對環境條件進展監視，以確定其他潛在的違規行為；對法律法規進展解釋，協助 被規定的單位遵守法律法規的要求；對違規行為予以制止。2.13在某些情況下，聯邦全國性政府機構會把一些環境義務委托給較低級別的政府部門來完成。此外，其他一些政府行政部門例如交通部和農業部也會承當一些環境責任。最高審計機關也需求經常檢查這些部門完成其環境義務的情況。#參見附錄1例22.14對環境法規遵守情況的監視體制進展審計

35、時,通常是從確定明晰明確的審計規范入手的。這些規范普通包含在法律規范或環境指點部門制定的法律規范實施細那么中。 其他一些規范能夠包括在各類技術準那么，專家意見和同類單位的實踐運營中。最高審計機關要采取方法評價被審計部門或其他相關部門的運營情況能否符合這些既定規范。#參見附錄1例3、例42.15有時，用以支持審計發現和審計結論的數據能夠曾經歸納總結終了，便于參考。但更多情況下，需求審計人員從不同地點以及或許從大量的政府和非政府部門中搜及整理重要信息。2.16從政府部門或非政府部門搜集信息的情況多發生在實行聯邦制的國家，在這種體系中，由中央政府部門向各州/省政府提供資金、進展授權。被授權單位擔任審

36、批排放量、制止違規行為以及承當其他日常法定義務等。2.17不論采取何種措施，最高審計機關需求就其所采用的方法與最主要的被審計部門以及(如有能夠)其他一些被審計部門達成共識。在需求投入較大精神的相對復雜的審計活動中，達成此種共識顯得尤為重要。同時，這種共識還可以大大減少審計結果被批判為“缺乏闡明力 的風險。2.18最高審計機關可以經過從中央數據庫獲取信息的方式來評價合規情況，或評價一些整改措施的效果。這些數據是搜集審計信息的首要途徑，由于它可以減少搜集和分析數據的時間和所需資源，同時減少對不同地點進展調查所需的大量資源。參見附錄1例52.19根據數據庫信息所得出結論的質量取決于信息本身的質量。被

37、審計單位對建立管理信息體系以搜集其運營數據負有首要責任。但最高審計機關該當清楚：由于環境法規不斷更新，在許多國家，環境法規的符合性數據都是最易出現錯誤的領域。2.20例如，有些國家的最高審計機關就發現用于測試環境合規情況的數據庫存在嚴重缺陷。因此，正確了解用于測試合規情況的數據的可靠性是非常重要的，如有能夠，要提高這些數據的可靠性。有些最高審計機關依賴這些數據，但他們定期報告由獨立機構所驗證的數據庫的準確性。2.21闡明環境條件如水體污染程度、魚類種群趨勢等的環境數據的質量和完好性比環境法規符合性數據的質量更容易出問題。搜集有關環境條件數據的責任主要在于被審單位，而不是最高審計機關，但最高審計

38、機關需求搜集信息，了解問題開展程度和對這些問題控制措施的有效性。2.22但很遺憾，在大多數國家，這類數據都不完好，或質量很低。但不能由于這些妨礙要素而影響最高審計機關進展分析和提供有用的信息。參見附錄1例6、例72.23最高審計機關的報告中經常提到的一點是短少可靠的環境信息。在這種情況下，最高審計機關該當建議有關各方獲取更完好的數據，以協助 環境指點部門確保有限的資金用于處理最迫切的問題。2.24例如，一些審計報告建議環境指點部門該當：對污染源所在的良性影響搜集更多的信息；采取確實可行的措施對有限的信息進展更有效的管理；搜集技術信息“環境指數，用于判別法律規定的活動能否對環境進展了適當地保戶。

39、2對政府環境工程的效益進展審計2.25根據法律規定或由其他機構授權，政府要執行或出資由其他單位執行其他工程或活動以便實現維護環境、改善環境目的。這類工程和活動：能夠由對環境問題有特殊利益的某個政府部門擔任，例如環境部擔任維護那些具有特殊生態意義的環境站點。還能夠由其他一些部門擔任，例如，農業部可以開展工程，協助 農民掌握污染程度最低的耕作方式。2.26普通來說，環境工程經過政府方案或年度報告予以確定。有時，政府會以單獨的環境方案和報告將一切的環境工程集中起來。但假設沒有這類環境方案，最高審計機關就該當經過向政府報告現行政策和現存工程的方式來提高資信度。為此，最高審計機關需求思索的主要環境問題能

40、夠對國家呵斥的影響，然后確定和列出政府建立的各種工程來闡明這種影響。2.27對最高審計機關來講，明確該國政府所簽署的國際環境協議是非常有協助 的，另外還需明確為履行協議所建立的工程有哪些。參見附錄1例82.28最高審計機關該當留意選擇政府環境工程審計的對象和范圍，要思索被審計工程的運營風險、工程重要性和可審計性。為此，審計人員需求清楚掌握該工程的目的和各類規范性文件。2.29最高審計機關該當思索是將留意力集中在一項主要的文件上還是對許多不同的文件都予以關注。后者的問題在于如何判別各種文件對構成被審計單位總體印象的關系。參見附錄1例92.30在制定審計方案時，該當思索：政府工程或活動的風險和重要

41、性，以及所投入的資源、所關注問題的重要性，和預期結果的大小。工程或活動的預期結果和曾經獲得的整體結果。投入的審計資源很有限，而審計工程和活動的潛在影響很艱苦時，審計的重點就該當放在對工程或活動的有效性進展審計，而不是對管理行為的經濟性或運用資源的效率進展審計。最高審計機關也可以減少審計的范圍，重點關注那些被證明沒有實現預定目的的領域。參見附錄1例102.32審計人員還需求對工程管理部門的安排進展確認，以便明確責任人是誰，以及明確那些被審計單位控制之外的對審計構成限制的要素。2.33確定審計范圍和方法必需在審計規范準許的范圍內進展，尤其是那些沒有明確法律規定的工程更是如此。最高審計機關可以采用各

42、種方法，將工程安排和最正確實務做法相互比較，或者與該國或其他地域同類的環境工程進展對照。除了工程本身的目的、由專家設定的基準之外，最高審計機關還可以對工程的進展情況進展報告。 請參照本指南第3部分，國際組織出版的；國際組織編制的環境審計任務數據庫2.34在選擇審計對象時，最高審計機關該當特別關注能否可以獲得足夠、相關和可靠得數據。為了對某一工程的有效性得出確切的結論，最高審計機關也非常需求高質量的長期數據。2.35審計人員該當記住環境工程所產生的影響：單獨來看規模很小，但整體影響很大。需求經過很長時間才干出現顯著效果；以及受外界艱苦要素的制約例如天氣條件和其他對同一環境產生影響的各種要素等。3

43、對其他政府工程的環境影響進展審計2.36除了那些維護或改善環境為首要原那么的工程之外，一切的活動都會因其運用資源或對本地域呵斥一定的后果而對環境產生影響。政府活動也不能例外。2.37有些政府工程會產生艱苦的影響，一些影響是正面的，而另一些影響那么是負面的；有些是故意的，另一些那么是無意的。例如，建筑道路的首要目的是方便人和貨物的運輸，但經過運用土地和對當地生態環境發生作用，修路會產生其他間接影響或直接影響，同時道路在運用時還會引起空氣和噪聲污染。2.38同樣，軍事活動的目的在于維護國防力量，促進平安與和平。但軍事活動會產生一系列的環境影響，耗費大量不可再生資源，運用和儲存軍事配備和物資還會產生

44、污染。2.39對環境影響進展關注可以作為廣義上的績效審計的一部分，即對政治活動的經濟性、效率性和效果性進展審計，也可僅僅作為針對環境影響而進展的研討。2.40為了了解政府活動對環境呵斥的影響，最高審計機關首先該當熟習政府為確定能夠呵斥的影響所承當的責任，并將這一點作為進展政策評價的參考資料。一些勝利的做法闡明各組織在制定戰略性政策目的和對新出現的及現有的活動進展評價時，都該當對環境問題予以關注。有些國家的政府曾經采取了這一措施，并規定政府活動和非政府活動該當遵守同樣的環境法律、法規。2.41最高審計機關的審計該當從了解政府本身對預期環境影響所進展的評價假設有的話入手。最高審計機關需求檢查以下各

45、項內容能否恰當：工程和活動的詳細規定、所處環境和最根本條件；所認定的主要影響的完好性；用以評價影響和預期范圍能夠性的各種數據；任何能夠降低影響的措施。參見附錄1例112.42最高審計機關能夠還希望檢查政府活動對環境所呵斥的影響、活動估計范圍以及所引起的本錢增值。經過與咨詢專家討論和查閱資料可以確定各種常用的評價方法。假設不能夠進展這樣的評價例如評價地貌或評價其他特殊的環境損失所導致的價值變化就很難進展，那么可以聽取主要的利益人例如，在受影響地域內居住的人群、與環境存在主要利益關系的人、該領域的非政府機構等和對該領域評價較有研討的學術機構的意見。參見附錄1例122.43最高審計機關從一開場就要思

46、索能否可以獲得數據用于評價政府活動的影響。假設政府曾經進展了環境影響評價，最高審計機關要對該評價的數據予以確認，并制定方案繼續搜集更多的數據。假設政府評價的數據難以確定，最高審計機關就需求搜集足夠、相關和可靠的信息。2.44環境法規還同樣適用于那些對環境呵斥次要影響的政府活動。在這種情況下，應由擔任監視合規情況的政府部門或機構對符合性測試負首要責任，而不是由最高審計機關負主責。但是，最高審計機關根據與立法機構的協議對合規情況進展審計也是適當的。2.45假設法規沒有對一些活動予以嚴厲規定，最高審計機關可以將法規作為參考的判別規范。但是，這種方法的可行性需求仔細思索。2.46從一開場，政府就該當明

47、確可以緩解或減少環境影響的各種措施。最高審計機關進展審計時，需求認定這些措施能否：曾經實施，并符合最正確實務做法或在采用了最先進技術的同時，卻沒有呵斥過多的開支；曾經獲得了估計的制止作用。假設沒有到達估計目的，政府采取的替代措施是什么？2.47在一些情況下，制止措施適宜于阻止或處置發活力率較低但影響宏大的事件，例如放射性物質不慎走漏。普通說來，事故性程序很少用到，但需求堅持運轉良好，以備不時之需。假設這些程序非常重要，最高審計機關在審計時，需求檢查：程序本身能否完善；能否對相關人員進展了培訓；對程序進展測試的間隔多長；以及對第三方供應商、急救人員等的要求能否得到及時更新。2.48當對環境影響僅

48、僅進展研討時，最高審計機關需求仔細對照工程的首要目的，公準的反映環境要素對該工程本錢收益的影響。4對環境管理系統的審計2.49各部門建立環境管理系統的目的在于確保該部門系統地制定繼續改良環境情況的各項政策，以到達預期目的。目前曾經建立全國性、地域性和國際性的自愿鑒證方案來協助 各機構確定其環境管理系統的適當性和運轉情況。2.50環境管理系統的國際準那么ISO14001，明確了最正確實務的以下特征：要制定環境政策；制定方案思索環境問題所涉及的范圍，以及法律規定和其他要求；確立目的，建立環境管理系統；執行和操作建立機構，明確責任分工；培訓人員，闡明各項主要要求；將環境管理系統的內容匯總構成文件；運

49、轉該管理系統；制定緊急情況處置方案；檢查及整改措施監視和衡量；明確違規情況并采取措施；建立審計環境管理系統；對該系統的一切方面進展管理評價2.51歐洲，ISO14001有望成為獲得歐盟經濟管理和審計框架下的外部鑒證的重要途徑。為了補充ISO14001國際準那么，又出臺了ISO14012對鑒證人員的行業行為予以規范。2.52普通來說，鑒證是針對商業和工業機構而言的，但其中所涉及的管理系統對政府來講也同樣適用。2.53在國際組織第15屆大會上，大家一致以為最高審計機關不適宜作為自愿鑒證方案下的鑒證機構。但假設某個最高審計機關績效審計的職責很廣泛，他可以選擇政府環境管理系統作為被審計對象。2.54對

50、決議能否對政府環境管理系統進展審計時，最高審計機關該當思索政府針對管理系統所設立的各種現行政策。有些國家中，法律規定必需建立環境管理系統。在這種情況下，確保遵守各項法律規定的政府機制該當也曾經建立起來了，最高審計機關在制定審計方案時要思索到這一點。參見附錄1例142.55法律沒有要求建立政府環境管理系統的國家，最高審計機關該當與政府一道或獨立地：逐漸建立最大限制的管理系統；確定系統的最正確方式；評價建立該系統所可以獲得的收益。參見附錄1例15和例162.56最高審計機關可以決議是對單個政府部門的整個環境管理系統進展審計還是圍繞跨部門的一個或幾個問題進展審計。后一種方法可以用于審計那些相對規模較

51、小、但具有較大改良余地的事項。審計要對不同情況區別對待，并根據各種情況提出建議。2.57最高審計機關在決議審計范圍時需求思索的重要事項之一是環境管理系統所產生的估計影響的范圍有多大。有些政府部門行政管理范圍很廣，但其主要環境影響卻僅僅在于低程度地利用能源、水等資源；耗費紙張和其他辦公用品；交通耗費；以及回收和處置辦公廢物等。而其他一些主管工業、加工業的政府部門卻會由于涉及工業污染等問題對環境產生艱苦的影響。參見附錄1例172.58良好的環境管理系統要求各個機構內部設立目的，以便繼續提高效益，并對效益進展監視。系統本身并沒有所謂適當的績效規范，而且也不要求對效益情況進展經常性全面審計和報告。這些

52、都是被審計單位管理不部門的義務。2.59最高審計機關需求思索能否應該對政府設立的實踐的績效目的進展審計和報告。經過這種審計，最高審計機關可以有效地比較政府目的與其他地域的做法以及政府目的與政府根據國際協議所作出的承諾之間的差距。參見附錄1例182.60最高審計機關還需求思索政府對各部門環境管理系統的監視和對環境效益情況的報告能否能促使其完成法律和公眾賦予他的各項主要績效目的。最高審計機關可以經過審計，確定效益程度和探求未能完成目的的緣由。5對方案的環境政策和環境工程進展評價2.61據荷蘭審計院1995對各國最高審計機關的調查，很少有最高審計機關對方案的環境或工程進展了評價。在后來提交國際組織第

53、15屆大會的討論稿中，荷蘭審計院又補充了一點，即各國最高審計機關普遍都不情愿卷入這一領域。這種勉強是可以了解的，由于在這種情況下審計規范本身如環境法律規范能夠成為被評價對象。因此，假設最高審計機關的結論被以為脫離現實，或者過于理想化，那么就會給審計機關帶來很大的風險。2.62但是，在此還是要呼吁各國審計機關就方案中的環境政策或工程為其國家的立法部門提供信息。例如，這種信息可以協助 國家立法機構將其留意力由“正在執行的工程能否符合法律要求？這樣的問題轉到“做出的法律規定本身能否還需求修正以便使工程有更大的收益或者能從其他方面得以改良？上來。在這種情況，最高審計機關對列入被選范圍的其他方案也需求進

54、展分析。參見附錄1例19、例202.63普通來說，這種任務既是挑戰，也是風險。尤其是對方案的政策和工程進展分析需求審計領域之外的專業技藝時，更是如此。例如，對方案中環境法規的本錢收益進展評價經常需求經濟學的知識。在這種情況下，最高審計機關可以聘任具有所需技藝的專業人士，或者采用更省力的方法，即尋求外部咨詢顧問的效力。2.64第三種方法是組織專家組進展研討。所約請的專家包括工業部門、政府部門和環境組織的專業人士。有些最高審計機關采用這種方式來確定環境審計重點、研討對某些詳細問題的審計方法，以及搜集信息等。2.65但是雖然有了專業知識的補充，這種分析的本質還是會為最高審計機關帶來額外的風險，尤其當

55、對某項政策出現分歧和爭論時更是這樣。假設最高審計機關被要求對各種政策決策提供信息，他可以思索采用以下措施：提供現實信息，而不是判別信息對各種政策決策能夠產生的影響提供現實性和分析性信息，而不要建議詳細的替代措施。這種做法不易引起爭論，同時也更符合最高審計機關的傳統做法。確定專家們的一致性意見專家門對一項復雜而富有爭議的問題的一致性意見可以為最高審計機關得出結論和提出建議提供有價值的協助 。對其他組織的分析成果進展評價和平論普通來說，最高審計機關對各項方案的政策進展評價時面對的最大風險是：對預見性的假設進展分析，如未來的經濟增長率；或者對技術性要素進展分析，如生態系統會對不同的環境壓力產生何種反

56、映等。但是，其他一些組織能夠進展過類似的分析，并且通常會在結論中闡明所運用的方法，并對假設問題進展分析。所以，與其本人再做出結論還能夠蒙受批判，被以為所作結論過于客觀，最高審計機關不如對其他組織的研討成果、結論和發現進展評價和利用。回絕懇求在特殊情況下，假設最高審計機關以為所面臨的風險難以接受，可以回絕要其進展評價的要求。但是，現實上最高審計機關普通都可以找到處理方法，既不承當過多風險又能向各部門提供所需信息。3建立技術規范簡介3.1最高審計機關在執行環境審計義務時要思索的一個關鍵要素是確定技術規范。正是憑仗技術規范，被審計單位的信息披露或實踐績效才干得到評價。假設運用了不正確的規范或存在偏見

57、，最高審計機關將會面臨艱苦風險。因此必需關注所選擇的規范，以保證它被公以為是相關、完好和可了解的。3.2本部分將討論最高審計機關在進展環境審計確定技術規范時需求思索的一些要素，指出每種審計所需規范的潛在來源，以及最高審計機關如何將采用不正確規范的風險降到最低程度。框架構造3.3為了與國際組織第15屆大會經過的框架性文件中對“環境審計的定義相一致，最好的方法是建立一套框架性實際根底，指點最高審計機關如何建立環境審計所需的技術規范。附錄2歸納了該實際框架的主要組成部分。3.4建立根本框架的兩個中心要素是：審計的類型審計規范的目的和來源3.5審計的類型是指：合法、合規性審計、包括：財務審計合規性審計

58、績效審計3.6審計的類型決議了審計規范的目的和來源，也決議了審計的普通目的。只需存在技術規范的權威來源，他們就應優先于非權威的規范來源而被采用。3.7要區分不同類型的審計，但不同類型的審計并不一定要分別執行。尤其是合規性審計，他既可以構成財務審計的一部分，也可以效力于績效審計。3.8規范的來源有兩種：權威性的這種來源指審計人員可以確定作為審計堅實根底的規范。非權威性的這種來源指審計人員無法作為審計堅實根底的規范。3.9財務審計或績效審計所遵照的規范，既需求權威性的來源，也需求非權威性的來源。假設被審計單位不一定要服從這些規范，那么合規性審計也就不應該建立在非權威性的規范來源之上。財務審計建立規

59、范的目的3.10針對環境問題中的財務審計，建立規范的目的是使審計人員可以確定被審計單位能否曾經正確的認識、估價和報告了環境本錢、負債包括或有負債和資產。權威性規范來源3.11權威性的規范來源指被審計單位在編制財務報告中所用的“公認的會計做法或類似術語。3.12權威性規范來源包括：立法機構制定的法律條文其它公認機制定的準那么公認機構制定的國際準那么非權威性規范來源3.13根據風險評價，非權威性規范來源可以是審計人員為到達審計目的而以為適宜的任何來源。3.14非權威性規范包括：有關職業機構發布的指南學術研討資料合規性審計建立規范的目的3.15環境問題中合規性審計技術規范的目的，是使審計師可以確定被

60、審計單位能否按照一切可行性規定從事了相關的環境活動。權威性規范來源3.16針對這一目的來說，被審計單位必需履行的“義務一詞有它的普通意義。它可以是直接的法定義務，也可以是為了遵守上級管理機關規定職責而必需承當的義務。3.17權威性規范來源包括:國內法法案，以及其它根據法案制定的具有法律效能的法規、規章、規定等國際法例如歐盟等機構公布的法令國際協議例如與其他司法機關簽署的合約，以及結合國章程等約束性準那么包括技術、程序和質量規范等合同政策指令績效審計建立規范的目的3.18建立環境績效審計技術規范的目的，是使審計人員可以在以下某一方面或兩方面都構成審計師意見：被審計單位就有關環境活動向社會公布其實