1、安徽財貿職業學院 鄧慶安第1頁內容提要內容提要 債務人和債權人應于債務重組日進行相反的賬務處理。第2頁第3頁第4頁第5頁第6頁債務重組債務重組是指在債務人發生財務困難的情況下，是指在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照與債務人達成的協議或法院的裁決，債權人按照與債務人達成的協議或法院的裁決，同意債務人修改債務條件的事項。同意債務人修改債務條件的事項。我國企業會計準則所規范的債務重組，僅指持續我國企業會計準則所規范的債務重組，僅指持續經營條件下的債務重組。經營條件下的債務重組。第7頁這里的現金是指貨幣資金，即庫存現金、銀行存款和這里的現金是指貨幣資金，即庫存現金、銀行存款和其他貨幣資金。例如，

2、債務人欠債權人債務其他貨幣資金。例如，債務人欠債權人債務200200萬元，萬元，在債務重組時，債權人同意債務人償還在債務重組時，債權人同意債務人償還100100萬元現金，萬元現金，余額不再償還。余額不再償還。第8頁以非現金清償債務是指債務人轉讓其非現金資以非現金清償債務是指債務人轉讓其非現金資產給債權人以清償債務的債務重組方式。非現產給債權人以清償債務的債務重組方式。非現金資產主要包括：存貨、短期投資、固定資產、金資產主要包括：存貨、短期投資、固定資產、長期投資、無形資產等。例如，債務人以庫存長期投資、無形資產等。例如，債務人以庫存商品清償債務，債權人收到的不是債務人償還商品清償債務，債權人收

3、到的不是債務人償還的現金，而是存貨或固定資產。的現金，而是存貨或固定資產。第9頁債務轉為資本是指債務人將債務轉為資本，同時債權債務轉為資本是指債務人將債務轉為資本，同時債權人將債權轉為股權的債務重組方式。以債務轉為資本人將債權轉為股權的債務重組方式。以債務轉為資本用于清償債務，對于股份制企業在法律上有一定的限用于清償債務，對于股份制企業在法律上有一定的限制。按照制。按照中華人民共和國公司法中華人民共和國公司法的規定，公司發的規定，公司發行新股必須具備一定的條件，只有在滿足該法規定的行新股必須具備一定的條件，只有在滿足該法規定的條件后才能發行新股。企業只有在滿足國家規定條件條件后才能發行新股。企

4、業只有在滿足國家規定條件的情況下，才能利用債務轉為資本的方式進行債務重的情況下，才能利用債務轉為資本的方式進行債務重組。組。第10頁修改其他債務條件是指以除以上三種方式以外的其他修改其他債務條件是指以除以上三種方式以外的其他方式進行的債務重組方式。例如，延長債務償還期、方式進行的債務重組方式。例如，延長債務償還期、延長債務償還期限并加收利息、延長債務償還期限并延長債務償還期限并加收利息、延長債務償還期限并減少債務本金或債務利息等減少債務本金或債務利息等。第11頁混合重組是指利用以上兩種或兩種以上方式組合清償混合重組是指利用以上兩種或兩種以上方式組合清償債務的債務重組方式。例如，以非現金資產清償

5、某項債務的債務重組方式。例如，以非現金資產清償某項債務的一部分，另一部分以現金清償進行債務重組。債務的一部分，另一部分以現金清償進行債務重組。 第12頁一、債務重組會計核算的一般原則一、債務重組會計核算的一般原則二、債務重組的會計處二、債務重組的會計處理理三、債務重組的披露三、債務重組的披露第13頁一、債務重組會計核算的一般原則一、債務重組會計核算的一般原則二、債務重組的會計處二、債務重組的會計處理理三、債務重組的披露三、債務重組的披露第14頁債務重組可能發生在債務到期前、到期日債務重組可能發生在債務到期前、到期日或期后。雙方進行會計處理時，應遵循以或期后。雙方進行會計處理時，應遵循以下一般原

6、則：下一般原則：（1 1）債務人以低于應付債務的賬面價值的現金償還債）債務人以低于應付債務的賬面價值的現金償還債務，支付的現金低于應付債務的賬面價值的部分，作務，支付的現金低于應付債務的賬面價值的部分，作為損失直接計入當期損益。為損失直接計入當期損益。（2 2）債務人以非現金資產抵償債務，將轉讓的非現金）債務人以非現金資產抵償債務，將轉讓的非現金資產的賬面價值和相關稅費之和與重組債務的賬面價資產的賬面價值和相關稅費之和與重組債務的賬面價值的差額確認為資本公積或作為損失直接計入當期損值的差額確認為資本公積或作為損失直接計入當期損益。益。第15頁債務重組可能發生在債務到期前、到期日債務重組可能發生

7、在債務到期前、到期日或期后。雙方進行會計處理時，應遵循以或期后。雙方進行會計處理時，應遵循以下一般原則：下一般原則：（3）以債務轉為資本的，債務人應以重組債權的賬面）以債務轉為資本的，債務人應以重組債權的賬面價值作為受讓的股權的入賬價值。價值作為受讓的股權的入賬價值。（4）以修改其他債務條件進行債務重組的，如果重組）以修改其他債務條件進行債務重組的，如果重組債務的賬面價值大于將來應付金額，債務人應將重組債務的賬面價值大于將來應付金額，債務人應將重組債務的賬面價值減計至將來應付金額，減計的金額作債務的賬面價值減計至將來應付金額，減計的金額作為資本公積；如果重組債務的賬面價值小于或等于將為資本公積

8、；如果重組債務的賬面價值小于或等于將來應付金額，債務人不作賬務處理。來應付金額，債務人不作賬務處理。第16頁債務人以低于債務賬面價值的現金清償債務，支付的債務人以低于債務賬面價值的現金清償債務，支付的現金低于應付債務賬面價值的差額，計入資本公積，現金低于應付債務賬面價值的差額，計入資本公積，即債務人應按應付債務的賬面價值借記即債務人應按應付債務的賬面價值借記“應付賬款應付賬款”等負債類賬戶，按實際支付的現金貸記等負債類賬戶，按實際支付的現金貸記“銀行存款銀行存款”賬戶，按其差額貸記賬戶，按其差額貸記“資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積”賬戶。賬戶。債務人以低于債務賬面價值的現金清償債務，

9、債權人債務人以低于債務賬面價值的現金清償債務，債權人受讓的現金資產低于應收債權賬面價值的差額，作為受讓的現金資產低于應收債權賬面價值的差額，作為損失，直接計入當期損益，即債權人應按實際收到的損失，直接計入當期損益，即債權人應按實際收到的現金，借記現金，借記“銀行存款銀行存款”賬戶，按應收債權已記提的賬戶，按應收債權已記提的壞賬準備，借記壞賬準備，借記“壞賬準備壞賬準備”賬戶，按應收賬款的賬賬戶，按應收賬款的賬面余額貸記面余額貸記“應收賬款應收賬款”賬戶，按其差額借記賬戶，按其差額借記“營業營業外支出外支出債務重組損失債務重組損失”賬戶。賬戶。第17頁【例例1 1】公司欠長江工廠賬款公司欠長江工

10、廠賬款1010萬元，現因資金短缺萬元，現因資金短缺無力償還。根據雙方協議長江工廠同意減免公司債無力償還。根據雙方協議長江工廠同意減免公司債務務3 3萬元，余款以現金償付。長江工廠該項應收賬款已萬元，余款以現金償付。長江工廠該項應收賬款已提取壞賬準備提取壞賬準備5 0005 000元。元。(1)(1)公司公司( (債務人債務人) )債務重組日，編制如下會計分錄：債務重組日，編制如下會計分錄： 借：應付賬款借：應付賬款長江工廠長江工廠 100 000100 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 70 00070 000 資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積 30 00030 000第18頁【例例1

11、 1】公司欠長江工廠賬款公司欠長江工廠賬款1010萬元，現因資金短缺萬元，現因資金短缺無力償還。根據雙方協議長江工廠同意減免公司債無力償還。根據雙方協議長江工廠同意減免公司債務務3 3萬元，余款以現金償付。長江工廠該項應收賬款已萬元，余款以現金償付。長江工廠該項應收賬款已提取壞賬準備提取壞賬準備5 0005 000元。元。 (2)(2)長江工廠長江工廠( (債權人債權人) )債務重組日，編制如下會計分錄：債務重組日，編制如下會計分錄： 借：銀行存款借：銀行存款 70 00070 000 壞賬準備壞賬準備 5 0005 000 營業外支出營業外支出債務重組損失債務重組損失 25 00025 00

12、0 貸：應收賬款貸：應收賬款公司公司 100 000100 000第19頁 債務人以非現金資產清償某項債務，債務人應將應付債務人以非現金資產清償某項債務，債務人應將應付債務的賬面價值與清償債務的非現金資產的賬面價值債務的賬面價值與清償債務的非現金資產的賬面價值和相關稅費之和的差額，確認為資本公積（前者大于和相關稅費之和的差額，確認為資本公積（前者大于后者）或營業外支出（后者大于前者）。后者）或營業外支出（后者大于前者）。 債務人以非現金資產清償某項債務，債權人應按應收債務人以非現金資產清償某項債務，債權人應按應收債權的賬面價值加上應支付的相關稅費作為受讓的非債權的賬面價值加上應支付的相關稅費作

13、為受讓的非現金資產的入賬價值，如果所接受的非現金資產的價現金資產的入賬價值，如果所接受的非現金資產的價值已發生減值，應當在期末時與相關資產一并計提減值已發生減值，應當在期末時與相關資產一并計提減值準備。值準備。例題例題第20頁 債務轉為資本，債務人應將應付債務的賬面價債務轉為資本，債務人應將應付債務的賬面價值與債權人因放棄債權而享有股權份額的差額，值與債權人因放棄債權而享有股權份額的差額，作為資本公積。會計實務中，應根據不同情況作為資本公積。會計實務中，應根據不同情況做如下處理：做如下處理：(1) (1) 當債務人為股份有限公司時，債務人應將債權當債務人為股份有限公司時，債務人應將債權人因放棄

14、債權而享有股份的面值總額作為股本，按人因放棄債權而享有股份的面值總額作為股本，按應付債務的賬面價值與享有股份面值總額的差額，應付債務的賬面價值與享有股份面值總額的差額，作為資本公積。作為資本公積。(2)(2)當債務人為其他企業時，債務人應將債權人因放當債務人為其他企業時，債務人應將債權人因放棄債權而享有的股權份額作為實收資本，按應付債棄債權而享有的股權份額作為實收資本，按應付債務的賬面價值與享有股權份額的差額作為資本公積務的賬面價值與享有股權份額的差額作為資本公積第21頁債務轉為資本，債權人應按應收債權的債務轉為資本，債權人應按應收債權的賬面價值作為受讓股權的入賬價值。如賬面價值作為受讓股權的

15、入賬價值。如果涉及多項股權，債權人應按各項股權果涉及多項股權，債權人應按各項股權的公允價值占股權公允價值總額的比例，的公允價值占股權公允價值總額的比例，對應收債權的賬面價值進行分配，并按對應收債權的賬面價值進行分配，并按分配后的價值作為各項股權的入賬價值。分配后的價值作為各項股權的入賬價值。第22頁【例例5 5】承例承例4 4，設某企業為股份制企業，該企，設某企業為股份制企業，該企業以普通股業以普通股3030萬股償還債務，普通股面值為萬股償還債務，普通股面值為1 1元，每股市場為元，每股市場為3 3元（不考慮相關稅費）。假元（不考慮相關稅費）。假設長江工廠將債權轉為股權后，長期股權投資設長江工

16、廠將債權轉為股權后，長期股權投資按成本法核算。按成本法核算。(1) (1) 某企業某企業( (債務人債務人) )債務重組日，編制如下會債務重組日，編制如下會計分錄：計分錄： 借：應付賬款借：應付賬款長江工廠長江工廠 1 000 1 000 000000 貸：股本貸：股本 300 000300 000 資本公積資本公積股本溢價股本溢價 700 000700 000第23頁 【例例5 5】承例承例4 4，設某企業為股份制企業，該企業以普，設某企業為股份制企業，該企業以普通股通股3030萬股償還債務，普通股面值為萬股償還債務，普通股面值為1 1元，每股市場為元，每股市場為3 3元（不考慮相關稅費）。

17、假設長江工廠將債權轉為股元（不考慮相關稅費）。假設長江工廠將債權轉為股權后，長期股權投資按成本法核算。權后，長期股權投資按成本法核算。(2) (2) 長江工廠長江工廠( (債權人債權人) )債務重組日，編制如下會計分債務重組日，編制如下會計分錄：錄： 借：長期股權投資借：長期股權投資股票投資股票投資 995 000995 000 壞賬準備壞賬準備 5 0005 000 貸：應收賬款貸：應收賬款某企業某企業 1 000 1 000 000000第24頁不附或有條件的債務重組是指在債務重組中不不附或有條件的債務重組是指在債務重組中不存在或有事項的重組協議。在債務重組日，債存在或有事項的重組協議。在

18、債務重組日，債務人將來要支付給債權人的金額是確定的。務人將來要支付給債權人的金額是確定的。不附或有條件的債務重組，如果重組債務的賬不附或有條件的債務重組，如果重組債務的賬面價值大于將來應付金額，債務人應將重組債面價值大于將來應付金額，債務人應將重組債務的賬面價值減記至將來的應付金額，減記的務的賬面價值減記至將來的應付金額，減記的金額作資本公積處理，重組后應付債務的賬面金額作資本公積處理，重組后應付債務的賬面價值為將來應付金額，如果重組債務的賬面價價值為將來應付金額，如果重組債務的賬面價值等于或小于將來應付金額，債務人不作賬務值等于或小于將來應付金額，債務人不作賬務處理。處理。第25頁以修改其他

19、債務條件進行債務重組，且以修改其他債務條件進行債務重組，且修改后的債務條款不涉及或有事項的，債修改后的債務條款不涉及或有事項的，債權人在債務重組日將重組債權的賬面價值權人在債務重組日將重組債權的賬面價值減記至將來應收金額，其減記的金額確認減記至將來應收金額，其減記的金額確認為當期損失；如果重組債權的賬面價值小為當期損失；如果重組債權的賬面價值小于或等于將來應收余額，債權人于或等于將來應收余額，債權人不作賬務不作賬務處理，處理，第26頁【例例6 6】某企業某企業20032003年年1 1月月1 1日日“應付賬款應付賬款黃河公黃河公司司”賬戶余額為賬戶余額為100100萬元，因目前財務困難無償還能

20、萬元，因目前財務困難無償還能力，經與黃河公司協商，于當月末進行債務重組。力，經與黃河公司協商，于當月末進行債務重組。一是將償還期限延長至一是將償還期限延長至20032003年末；二是將所欠金額年末；二是將所欠金額降至降至6060萬元。黃河公司已對該項應收賬款計提了萬元。黃河公司已對該項應收賬款計提了10 10 000000元的壞賬準備。元的壞賬準備。(1)(1)某企業債務重組日，編制如下會計分錄：某企業債務重組日，編制如下會計分錄： 借：應付賬款借：應付賬款黃河公司黃河公司 1 000 1 000 000000 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 400 000400 000 應

21、付賬款應付賬款黃河公司黃河公司( (債務重組債務重組) 600 000) 600 000第27頁 【例例6 6】某企業某企業20032003年年1 1月月1 1日日“應付賬款應付賬款黃河公黃河公司司”賬戶余額為賬戶余額為100100萬元，因目前財務困難無償還能萬元，因目前財務困難無償還能力，經與黃河公司協商，于當月末進行債務重組。力，經與黃河公司協商，于當月末進行債務重組。一是將償還期限延長至一是將償還期限延長至20032003年末；二是將所欠金額年末；二是將所欠金額降至降至6060萬元。黃河公司已對該項應收賬款計提了萬元。黃河公司已對該項應收賬款計提了10 10 000000元的壞賬準備。元

22、的壞賬準備。(2)(2)黃河公司債務重組日，編制如下會計分錄：黃河公司債務重組日，編制如下會計分錄： 借：應收賬款借：應收賬款某企業某企業( (債務重組債務重組) 600 000) 600 000 壞賬準備壞賬準備 10 00010 000 營業外支出營業外支出債務重組損失債務重組損失 390 000390 000 貸：應收賬款貸：應收賬款某企業某企業 1 000 1 000 000000第28頁附或有條件的債務重組是指在債務重組協議中附有附或有條件的債務重組是指在債務重組協議中附有或有支出條件的重組協議。或有支出是指依未來某或有支出條件的重組協議。或有支出是指依未來某種事項出現而發生的支出。

23、如債務重組協議規定，種事項出現而發生的支出。如債務重組協議規定，“將某公司債務將某公司債務5050萬元，免除萬元，免除1010萬元，剩余債務展萬元，剩余債務展期兩年，并按期兩年，并按2 2的年利率計收利息。的年利率計收利息。”如果該公司如果該公司一年后贏利，則自第二年起將按一年后贏利，則自第二年起將按5 5的利率計收利息。的利率計收利息。根據此項協議，債務人依未來是否贏利而發生的根據此項協議，債務人依未來是否贏利而發生的12 12 000000元（元（4040萬萬3 3）支出，即為或有支出。但債務）支出，即為或有支出。但債務人是否贏利，在債務重組日不能肯定，具有不確定人是否贏利，在債務重組日不

24、能肯定，具有不確定性。性。第29頁 附或有條件的債務重組，在債務重組日，債務人應將或附或有條件的債務重組，在債務重組日，債務人應將或有支出包含在將來應付金額中，即將重組債務的賬面價有支出包含在將來應付金額中，即將重組債務的賬面價值與含有或有支出的將來應付金額進行比較，大于部分值與含有或有支出的將來應付金額進行比較，大于部分作為資本公積，債務重組后的賬面價值為含或有支出的作為資本公積，債務重組后的賬面價值為含或有支出的將來應付金額，在或有支出實際發生時，作為減少債務將來應付金額，在或有支出實際發生時，作為減少債務的賬面價值處理。若以后或有支出沒有發生，待債務結的賬面價值處理。若以后或有支出沒有發

25、生，待債務結清時，將原計入債務賬面價值的或有支出轉入資本公積。清時，將原計入債務賬面價值的或有支出轉入資本公積。 附或有條件的債務重組，如果修改后的債務條款中涉及附或有條件的債務重組，如果修改后的債務條款中涉及或有收益，或有收益不包括在債權人的將來應收金額中，或有收益，或有收益不包括在債權人的將來應收金額中，即債權人在沖減壞賬準備和確定債務重組損失時，將來即債權人在沖減壞賬準備和確定債務重組損失時，將來應收金額不包括或有收益。或有收益待實現時，直接計應收金額不包括或有收益。或有收益待實現時，直接計入當期營業外收入。入當期營業外收入。 第30頁以現金、非現金資產兩種方式的組合清償某以現金、非現金

26、資產兩種方式的組合清償某項債務的，債務人應先以支付的現金沖減重項債務的，債務人應先以支付的現金沖減重組債務的賬面價值，再按以非現金資產清償組債務的賬面價值，再按以非現金資產清償債務的原則進行處理。債務的原則進行處理。例題例題第31頁以現金、非現金資產、債務轉為資本方式的組合清以現金、非現金資產、債務轉為資本方式的組合清償某項債務的，債務人應先以支付的現金、非現金償某項債務的，債務人應先以支付的現金、非現金資產的賬面價值沖減重組債務的賬面價值，再按債資產的賬面價值沖減重組債務的賬面價值，再按債務轉為資本的原則處理。債權人應先以收到的現金務轉為資本的原則處理。債權人應先以收到的現金沖減重組債權的賬

27、面價值，再分別按受讓的非現金沖減重組債權的賬面價值，再分別按受讓的非現金資產和股權的公允價值占其公允價值總額的比例，資產和股權的公允價值占其公允價值總額的比例，對重組債權的賬面價值減去收到的現金后的余額進對重組債權的賬面價值減去收到的現金后的余額進行分配，以確定非現金資產、股權的入賬價值。行分配，以確定非現金資產、股權的入賬價值。例題例題第32頁 以現金、非現金資產、債務轉為資本方式組合清償某項以現金、非現金資產、債務轉為資本方式組合清償某項債務的一部分，并對另一部分以修改其他債務條件進行債務的一部分，并對另一部分以修改其他債務條件進行債務重組的，債務人應先以支付的現金、非現金資產的債務重組的