1、稅收與會計制度差異及調整稅收與會計制度差異及調整 區稽查局區稽查局 原曉云原曉云 講課提綱u 會計與稅法差異的概述會計與稅法差異的概述u 收入準則與稅法差異分析及納稅調整收入準則與稅法差異分析及納稅調整u 成本費用的差異分析及納稅調整成本費用的差異分析及納稅調整u 職工薪酬準則與稅法差異分析及納稅調整職工薪酬準則與稅法差異分析及納稅調整 會計與稅法差異的概述我國現行會計制度結構中華人民共和國會計法中華人民共和國會計法（1985年頒布年頒布2000年修訂）年修訂）企業財務會計報告條例企業財務會計報告條例（2001年年1月月1日）日）第一層次第一層次第二層次第二層次規章性的會計核算制度規章性的會計

2、核算制度企企業業會會計計制制度度企企業業會會計計準準則則第三層次第三層次企企業業財財務務通通則則分行業財務制度分行業財務制度 小企業會計制度小企業會計制度我國企業會計準則體系的基本架構圖基本準則基本準則財務報告目財務報告目標標會計基本假會計基本假設設會計信息質會計信息質量要求量要求會計要素的確會計要素的確認和計量原則認和計量原則具體準則具體準則一般業務準一般業務準則則特殊行業的特特殊行業的特殊業務準則殊業務準則報告準則報告準則第一層次第一層次第二層次第二層次應用指南應用指南準則解釋準則解釋附錄：會計科目及附錄：會計科目及主要帳務處理主要帳務處理 第三層次第三層次解釋公告解釋公告 我國現行稅法體

3、系種類內容作用流轉稅增值稅、消費稅、營業稅、關稅、城市維護建設稅在生產、流通或者服務業中發揮調節作用資源稅資源稅、城鎮土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅對因開發和利用自然資源差異而形成的級差收入發揮調節作用所得稅企業所得稅、個人所得稅、農業稅在國民收入形成后，對生產經營者的利潤和個人的純收入發揮調節作用財產稅房產稅、契稅對某些財產發揮調節作用行為稅印花稅、車輛購置稅、車船使用稅對某些行為發揮調節作用 會計與稅法差異的概述會計與稅法差異的概述一、會計與稅法產生差異的根源一、會計與稅法產生差異的根源（一）會計目標與稅收立法宗旨比較（一）會計目標與稅收立法宗旨比較 （二）會計核算的基礎與稅法比較（二

4、）會計核算的基礎與稅法比較（三）會計核算的計量屬性與稅法比較（三）會計核算的計量屬性與稅法比較（四）會計信息質量要求與稅收立法原則比較（四）會計信息質量要求與稅收立法原則比較二、會計與稅法差異的處理方法二、會計與稅法差異的處理方法 會計與稅法產生差異的根源會會 計計稅稅 法法 向報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務報告使用者做出經濟決策。有效組織財政收入，為各類企業創造公平的市場競爭環境，規范征管行為，對經濟社會發展進行調節。差異分析：為保證稅基不被侵蝕，稅收規定了視同銷售，而會計核算因為沒有經濟資源流入而不予確認收入；有如

5、廣告費的扣除；會計目標與稅收立法宗旨比較會計目標與稅收立法宗旨比較會計核算的基礎與稅法比較會會 計計 稅稅 法法權責發生制類似會計做法；稅法偶爾也采用收付實現制。差異分析：（1）納稅必要資金原則 （2）稅法對生產經營所得的確認計量貫徹權責發生 制原則，其他所得則更接近收付實現制。會計與稅法產生差異的根源u(1)納稅必要資金原則u當納稅人有較強的支付能力時，即使在會計上按照權責發生制沒有確認為所得，在稅收上也要按收付實現制征收稅款入庫；當納稅人沒有現金流入、無支付能力時，即使在會計上按照權責發生制應當確認為所得，在稅收上也可考慮按收付實現制不征收稅款入庫。u例：房地產商已取得房地產的預售收入，在

6、沒有辦理完工決算的情況下，在會計上未確認為收入時，也應當對預售收入征收所得稅。u例：企業以分期收款方式銷售貨物和提供勞務的，可以按照合同約定的應收價款日期確定收入的實現等等。會計與稅法產生差異的根源u（2）稅法對生產經營所得的確認計量貫徹權責發生制原則，其他所得則更接近收付實現制；u如：稅法規定利息收入按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現；租金收入應當按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現等。u如：對于預提費用 一、有法定義務的，預提可以進費用，年末無須支付。如銀行貸款利息。 二、推定義務的：如產品保修費用。在次年5月31日取得票據的可列支，否則就是先調增，在次年發生時調

7、減。會計核算的計量屬性與稅法比較會會 計計 稅稅 法法 一般應當采用歷史成本，也可以采用其他計量屬性。-多元化（1）基本遵循歷史成本原則。（2）如果有關資產背離歷史成本必須以有關資產隱含的增值或損失按稅法規定的適當方式反映或確認為前提。（3）稅法只是在資產轉移確定收入、計稅成本時及反避稅時采用公允價值。差異分析： 稅法不許采用現值和可變現凈值計量，不考慮貨幣的時間價值，未經核定的減值準備不得稅前扣除。 會計與稅法產生差異的根源會計信息質量要求與稅收立法原則比較可靠性可靠性真實性真實性真實、完整、中立以真實的交易為基礎，實際發生的支出才允許扣除。差異分析：可靠性、真實性是會計管理和稅收管理的共同

8、要求，但受法定性原則修正，真實性原則在稅收中并未完全貫徹。如企業財產發生非常損失未經稅務機關審批不得扣除、可以加計扣除等。會計與稅法產生差異的根源實際發生原則的稅收內涵u1）與成本費用支出相關的經濟業務活動已經發生，金額確定。如工資薪金、減值準備等u2）資產已實際使用u3）取得真實合法憑證。u關于進一步加強普通發票管理工作的通知（國稅發200880號）第八條第二款：在日常檢查中發現納稅人使用不符合規定發票特別是沒有填開付款方全稱的發票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務報銷。u4）款項必須實際支付；u5）履行稅務管理手續。會計與稅法產生差異的根源會計信息質量要求與稅收立法原則

9、比較相關性相關性 相關性相關性會計信息應當與財務報告使用者的決策相關，強調會計信息的價值在于滿足會計核算的目的。企業實際發生的與取得收入有關的支出才允許扣除。分析：會計上相關性強調的是會計信息的價值；稅法中的相關性原則強調的是滿足征稅目的。會計與稅法產生差異的根源u1、不具有相關性的支出不得于稅前扣除；u2、對相關性的具體判斷一般是從支出發生的根源和性質方面進行分析，而不是看費用支出的結果。會計與稅法產生差異的根源與取得收入無關的支出u1.給退體職工發放的節日補助。企業在節日期間支付的離退休職工現金補貼，財務處理時可以作為職工福利費列支；但企業負擔的離退體職工補貼稅務上不得在稅前扣除。u2.股

10、東將公款用于消費性的支出。個人投資者以企業資金為本人、家庭成員支付與企業經營無關的消費性支出。u3.股東將公款用于財產性的支出。企業出資購買房屋、汽車、電腦、股票、基金及其他財產、將所有權登記為投資者個人、投資者家庭成員的。與取得收入無關的支出與取得收入無關的支出u4.單位為職工提供免費旅游的支出。企業和單位對營銷業績突出人員以培訓班、研討會、工作考察等名義組織旅游活動，通過免收差旅費、旅游費對個人實行的營銷業績獎勵（包括實物、有價證券等）。 5.贊助性支出。指企業發生的與生產經營活動無關的各種非廣告性質支出。國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知（國稅函2008828號）規定，企業

11、將資產（自制或外購）用于市場推廣或銷售、交際等移送他人情形，應按規定視同銷售確定收入。如果與生產經營無關，則屬于贊助性支出，不能在企業所得稅前扣除。與取得收入無關的支出u6.行政罰款、司法罰金及沒收財物的損失。因違反法律、行政法規而交付的罰款、罰金、滯納金。企業所得稅法第十條明確，支付給行政機關的罰款、司法機關的罰金和被行政機關或司法機關沒收財物的損失不得稅前扣除；但因為違背經濟合同支付給對方的違約金、罰款、滯納金、訴訟費、延期付款的利息等，均屬于與取得收入有關的支出，可以據實扣除。u7.個人應當負擔的稅款。如雇主為雇員負擔的個人所得稅稅款，企業如果作為工資薪金的一部分，可在企業所得稅前扣除。

12、凡單獨作為企業管理費列支的，在計算企業所得稅時不得稅前扣除 。與取得收入無關的支出u8.商業保險費。企業所得稅法實施條例第三十六條規定，除企業依照國家有關規定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規定可以扣除的其他商業保險費外，企業為投資者或者職工支付的商業保險費，不得扣除。u9.債權擔保等原因承擔連帶責任而履行的賠償。納稅人為其他獨立納稅人提供與本身應納稅收入無關的貸款擔保等，因被擔保方不清償貸款而由該擔保納稅人承擔的本息等，不得在擔保企業稅前扣除。 與取得收入無關的支出u10. 娛樂、健身、購物、饋贈等支出。u11.購買收藏品支出。u12.個人行為導致的罰款、賠償等支

13、出。u13.各種攤派。u14.企業負責人的個人消費。u15.應由個人承擔的其他支出。會計信息質量要求與稅收立法原則比較謹慎性謹慎性確定性確定性保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。分析：企業所得稅法不承認謹慎性原則，未經核定的準備金支出不允許在稅前扣除。會計與稅法產生差異的根源會計信息質量求與稅收立法原則比較重要性重要性法定性法定性應當反映所有重要交易或者事項。不區分項目的性質和金額的大小，稅法規定征稅的一律征稅、稅法規定不征稅或免稅的一律不征稅或免稅。差異分析：稅法不承認重要性原則，例如資產負債表日后事項的調整。會計與稅法

14、產生差異的根源會計信息質量要求與稅收立法原則比較實質重于形式實質重于形式法定性法定性經濟業務的實質內容重于其具體表現形式。強調實質重于形式原則，特別是用于反避稅條款。差異分析：會計的關鍵在于會計人員據以進行職業判斷的“依據”是否合理可靠。稅法中的實質至少要有明確的法律依據。會計與稅法產生差異的根源稅收和會計差異的分類稅收和會計差異的分類按時間分： 永久性差異、時間性差異按性質分： 收入類、扣除類、資產類v永久性差異：在某一會計期間，稅前會計利潤與納稅所得之間由于計算口徑不同而形成的差異。這種差異在本期產生，不能在以后各期轉回，即永久存在，故被稱為“永久性差異”。v暫時性差異：由于資產或負債賬面

15、價值與計稅基礎不同而產生的一種差異 ,由于此差異是暫時性地存在于會計與稅務之間,它會隨著時間的推移而自動消失,或會隨著時間的推移而自動轉回,所以把此差異叫暫時性差異。暫時性差異在以后年度當會計報表上列示的資產收回，或者列示的負債償還時，會產生應課稅金額或扣除金額。 稅收和會計差異的分類稅收和會計差異的分類27處理差異必須堅持兩個基本原則一是在進行會計核算時，所有企業應嚴格遵循企業會計制度（準則）的相關要求，進行會計要素的確認、計量與記錄，不得違反會計制度（準則） 。二是在完成納稅義務時，必須按照稅法的要求進行，如會計賬務處理與稅法規定不一致，應按照稅法的規定，采用相應的方法調整，完成納稅義務。

16、 會計與稅法差異的處理方法會計與稅法差異的處理方法國際通行：會計利潤納稅調整 獨立的所得稅帳目核算申報表設計：會計利潤納稅調整 113行，完全是企業的會計數據，因此我們要堅持在會計正確核算的基礎上進行所得稅申報。 1425行，集中體現了稅收政策的正確把握、運用以及與會計差異的調整。會計與稅法差異的處理方法會計與稅法差異的處理方法收入準則與稅法差異分析及納稅調整收入準則與稅法差異分析及納稅調整收入概念對比企業會計準則第14號收入收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。 小企業會計制度 收入指企業在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業資產等日常

17、活動中形成的經濟利益的總流入。 稅法第六條規定，企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括： 1.銷售貨物收入； 2.提供勞務收入； 3.轉讓財產收入； 4.股息、紅利等權益性投資收益； 5.利息收入； 6.租金收入； 7.特許權使用費收入； 8.接受捐贈收入； 9.其他收入。 收入確認條件上的差異收入確認條件上的差異會計：1.企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方2.企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制3.收入的金額能夠可靠地計量4.相關的經濟利益很可能流入企業5.相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量 稅法：.商品

18、銷售合同已經簽訂，企業已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；2.企業對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有實施有效控制；3.收入的金額能夠可靠地計量；4.已發生或將發生的銷售方的成本能夠可靠地核算。國稅函2008875號 關于確認企業所得稅收入若干問題的通知 企業會計準則14號收入差異分析u對于商品銷售收入，如果不考慮特別納稅調整，稅法和會計在確認的金額上一般保持一致，但是在確認的時間上，則往往不盡一致。會計側重于收入的實質性實現，稅法側重于收入的社會價值的實現，一般情況下不考慮企業的經營風險，國稅函2008875號規定，強調企業的經營風險應該由企業的稅后利潤

19、來補償，國家不享有企業的所有利潤，因此，也不該承擔企業的經營風險。這樣會不可避免地出現稅法比會計提前確認銷售商品收入的情況。u對于“主要風險和報酬的轉移”，稅法認為只要對外開具了發票，就意味著主要風險和報酬已經發生轉移；對于“相關的經濟利益很可能流入企業”，稅法除特別規定外，一般不作為應稅收入的確認條件。u相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量是會計和稅法確認收入都要求遵循的原則。也就是說，如果相關的成本不能夠可靠地計量，即使開具了增值稅發票，也只能確認增值稅收入，不能同時確認所得稅收入。u結論：開具增值稅發票不一定需要同時確認所得稅收入u例：例：A A企業于企業于20112011年年121

20、2月月1010日向某公司發出商品一批，已日向某公司發出商品一批，已向某公司開出增值稅專用發票，價款向某公司開出增值稅專用發票，價款100100萬元，增值稅萬元，增值稅1717萬元，商品成本萬元，商品成本8080萬元。并于萬元。并于1212月月1212日辦妥托收手續。日辦妥托收手續。1212月月3131日得知某公司由于法律訴訟問題，銀行賬戶已被法院日得知某公司由于法律訴訟問題，銀行賬戶已被法院凍結，企業無法收到該項貨款。凍結，企業無法收到該項貨款。 （1 1）20112011年企業因無法收到貨款，不確認收入。年企業因無法收到貨款，不確認收入。 借：發出商品借：發出商品 800 000 800 0

21、00 貸：庫存商品貸：庫存商品 800 000 800 000 借：應收賬款借：應收賬款應收增值稅應收增值稅 170 000 170 000 貸：應交稅費貸：應交稅費應交增值稅（銷項稅額）應交增值稅（銷項稅額） 170 000 170 000 （2 2）20112011年所得稅處理年所得稅處理 會計上未確認收入，但按稅法規定應確認收入會計上未確認收入，但按稅法規定應確認收入100100萬萬元，同時應確認成本元，同時應確認成本8080萬元，故應調增萬元，故應調增20082008年應納稅所得年應納稅所得額額2020萬元。萬元。 以后收到錢時的處理：以后收到錢時的處理： 借：銀行存款借：銀行存款 1

22、17 000 117 000 貸：主營業務收入貸：主營業務收入 100 000 100 000 應收賬款應收賬款 17 000 17 000 借：主營業務成本借：主營業務成本 80 000 80 000 貸：發出商品貸：發出商品 80 000 80 000 所得稅需要調減應納稅所得額所得稅需要調減應納稅所得額200 000200 000。 具體差異 會計規定： 按照應收的合同價款的現值確定其公允價值，按其公允價值確認銷售收入。應收的合同價款與其公允價值之間的差額，在合同期間內，作為利息收入，沖減財務費用。 具有融資性質的分期收款銷售商品具有融資性質的分期收款銷售商品稅收規定：以分期收款方式銷售

23、貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現； 【例】u20112011年年1 1月月1 1日，日，A A公司采用分期收款方式向公司采用分期收款方式向B B公司銷售一套公司銷售一套大型設備，合同約定的銷售價格為大型設備，合同約定的銷售價格為20002000萬元，分萬元，分5 5次于每次于每年年1212月月3131日等額收取。該大型設備成本為日等額收取。該大型設備成本為15601560萬元，在現萬元，在現銷方式下，該大型設備的的銷售價格為銷方式下，該大型設備的的銷售價格為16001600萬元。萬元。uA A公司應當確認的銷售商品收入金額為公司應當確認的銷售商品收入金額為16001600萬元萬元；

24、u確認的銷售商品收入與合同或協議價款的差額確認的銷售商品收入與合同或協議價款的差額400400萬元作萬元作為為“未實現融資收益未實現融資收益”，按照應收款項的攤余成本和實際，按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定每年的攤銷金額分別為利率計算確定每年的攤銷金額分別為126.88126.88萬元、萬元、105.22105.22萬元、萬元、81.8581.85萬元、萬元、56.6256.62萬元、萬元、29.4329.43萬元，萬元， 在合同或協在合同或協議期間攤銷，并沖減財務費用議期間攤銷，并沖減財務費用。A公司銷售成立時： 借：長期應收款 2000 貸：主營業務收入 1600 未實現融資收益

25、400第1年末： 借：銀行存款 400 貸：長期應收款 400借：未實現融資收益 126.88 貸：財務費用 126.88B B公司購入時：公司購入時：借：固定資產借：固定資產 16001600（計稅基礎（計稅基礎20002000） 貸：未確認融資費用貸：未確認融資費用 400400 長期應付款款長期應付款款 20002000第一年末第一年末借：長期應付款借：長期應付款 400 400 貸：銀行存款貸：銀行存款 400 400 借：財務費用借：財務費用 126.88 126.88 貸：未確認融資費用貸：未確認融資費用 126.88126.88 稅收分稅收分5 5年確認收入，每年年確認收入，每年

26、400400萬元，會計上將萬元，會計上將16001600萬元于萬元于銷售貨物當年一次性確認為收入，銷售貨物當年一次性確認為收入，20082008年度則調減應納稅年度則調減應納稅所得額所得額12001200萬元，以后四年每年則調增應納稅所得額萬元，以后四年每年則調增應納稅所得額400400萬元。萬元。確認為融資收益的確認為融資收益的400400萬元在合同或協議期間內，萬元在合同或協議期間內，按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務費用，此部分則在沖減財務攤銷金額，沖減財務費用，此部分則在沖減財務費用當年做調減應納稅所得額處理。費用當年

27、做調減應納稅所得額處理。年度會計利潤應納稅所得額納稅調整20111600-1560+126.88=166.88400-1560=-1160-1326.882012105.22400294.78201381.85400318.15201456.62400343.38201529.43400370.57合計20000 采用委托代銷方式銷售商品采用委托代銷方式銷售商品會計規定：u收取手續費：采用支付手續費方式委托代銷商品的，在收到代銷清單時確認收入。 u視同買斷：采用視同買斷方式委托代銷商品的，按銷售商品確認條件確認收入 稅收規定： 銷售商品采用支付手續費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收。對于

28、發出代銷商品超過180天仍然未收到代銷清單及貨款的，委托方視同銷售實現，一律征收增值稅，其納稅義務發生時間為發出代銷商品180天的當天。 買一贈一方式銷售u會計處理：獲得贈品的前提是購買相應的商品，并不是無會計處理：獲得贈品的前提是購買相應的商品，并不是無償的。償的。u稅務處理：企業以買一贈一等方式組合銷售本企業商品的稅務處理：企業以買一贈一等方式組合銷售本企業商品的，不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價值，不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例分攤確認各項的銷售收入。的比例分攤確認各項的銷售收入。u例：例：20132013年國慶節某商場采取促銷方式銷售彩電，買彩電年

29、國慶節某商場采取促銷方式銷售彩電，買彩電一臺，贈送機頂盒一個。彩電銷售價格一臺，贈送機頂盒一個。彩電銷售價格20002000元（含稅），元（含稅），顧客買彩電送機頂盒開在同一張發票上。彩電、機頂盒不顧客買彩電送機頂盒開在同一張發票上。彩電、機頂盒不含稅成本分別為含稅成本分別為16001600、200200元。彩電、機頂盒市場價格（元。彩電、機頂盒市場價格（含稅）分別為含稅）分別為19001900、300300元。元。u分攤銷售收入：分攤銷售收入： 彩電彩電=2000=2000* *1900/(1900+300)/1.17=1476.301900/(1900+300)/1.17=1476.30元

30、元 機頂盒機頂盒=2000/1.17-1476.30=233.10=2000/1.17-1476.30=233.10元元u借：庫存現金借：庫存現金 2000 貸：主營業務收入貸：主營業務收入彩電彩電 1476.30 機頂盒機頂盒 233.10 應交稅費應交稅費應交增值稅（銷項稅額）應交增值稅（銷項稅額） 290.60u借：主營業務成本借：主營業務成本彩電彩電 1600 機頂盒機頂盒 200 貸：庫存商品貸：庫存商品彩電彩電 1600 機頂盒機頂盒 200 獎勵積分方式銷售u 會計處理：會計處理： 企業在銷售產品同時授予企業在銷售產品同時授予客戶獎勵積分，應將銷售客戶獎勵積分，應將銷售取得的貨款

31、或應收貨款在取得的貨款或應收貨款在商品銷售收入與獎勵積分商品銷售收入與獎勵積分之間分配，與獎勵積分相之間分配，與獎勵積分相關的部分做為遞延收益，關的部分做為遞延收益，待客戶兌換獎勵積分或失待客戶兌換獎勵積分或失效時，結轉計入當期損益效時，結轉計入當期損益。u 財政部關于做好執行會財政部關于做好執行會計準則企業計準則企業2008年年報年年報工作的通知工作的通知（財會函（財會函【2008】60號）號）u稅務處理稅務處理: 企業所得稅法規定不明確企業所得稅法規定不明確的，在沒有明確規定之前的，在沒有明確規定之前，暫按企業財務、會計規，暫按企業財務、會計規定計算。定計算。u國家稅務總局關于做好國家稅務

32、總局關于做好2009年度企業所得稅匯年度企業所得稅匯算清繳工作的通知算清繳工作的通知（國（國稅函稅函【2010】148號）號）u例：某大型超市在例：某大型超市在2013年中秋、國慶期間開展了顧客購年中秋、國慶期間開展了顧客購貨獎勵積分的促銷活動，規定在貨獎勵積分的促銷活動，規定在2013年年9月月16日至日至10月月7日購物每滿日購物每滿300元（含稅）獎勵積分元（含稅）獎勵積分10分，不足分，不足100元部分部分不積分，積分可在元部分部分不積分，積分可在1年內在本超市兌換任年內在本超市兌換任何商品，何商品，1個積分可抵付現金個積分可抵付現金5元。元。A顧客購買了售價顧客購買了售價30186元

33、（含稅）的一批家用電器，并辦理了積分卡，元（含稅）的一批家用電器，并辦理了積分卡，超市獎勵超市獎勵A積分積分1000分。該批電器進貨成本分。該批電器進貨成本18000元。元。uA購物時：購物時： 借：庫存現金借：庫存現金 30186 貸：主營業務收入貸：主營業務收入 20800（30186/1.17-5000） 遞延收益遞延收益 5000 應交稅費應交稅費 4386（30186/1.17*17%） 借：主營業務成本借：主營業務成本 18000 貸：庫存商品貸：庫存商品 18000u假定假定A在在2013年年12月在本超市選購一件零售價為月在本超市選購一件零售價為5967元（含稅）的皮衣，要求以

34、積分元（含稅）的皮衣，要求以積分1000分抵付價款，并補分抵付價款，并補付差價。該皮衣進貨成本付差價。該皮衣進貨成本3800元。元。u借：庫存現金借：庫存現金 967（5967-5000） 遞延收益遞延收益 5000 貸：主營業務收入貸：主營業務收入 5100（5967/1.17） 借：主營業務成本借：主營業務成本 3800 貸：庫存商品貸：庫存商品 3800u如如A顧客積分逾期作廢顧客積分逾期作廢 借：遞延收益借：遞延收益 5000 貸：營業外收入貸：營業外收入 5000提供勞務收入 稅收規定： 企業受托加工制造等，以及從事業務或者提供勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或

35、者完成的工作量確認收入的實現.企業在各個納稅期末，提供勞務交易的結果能夠可靠估計的，應采用完工進度（完工百分比）法確認提供勞務收入。會計規定：1.不跨年度的勞務收入 -完成合同法確認2.跨年度的勞務收入（1）對交易結果作出可靠估計的 -完工百分比法（2）勞務交易結果不能可靠估計的 -成本回收法【例】:A接受B安裝工程,約定工期2年,合同額300萬,第一年完成60%,第二年40%;按進度付款.uA第一年按約定完成任務,但B無能支付180萬,只收回150萬.u會計上:確認150萬收入；u稅收上:按完成工作量確認180萬(60%300); 租金收入稅收規定： 租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的

36、日期確認收入的實現。會計規定： 出租人在租賃期內各個期間按照直線法確認為當期損益，其他方法更為系統合理的，也可采用其他方法。關于貫徹落實企業所關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題得稅法若干稅收問題的通知的通知國稅函國稅函【20102010】7979號號補充：一次性支付超過一年的租金按照租賃期限均勻扣除；u根據實施條例第十九條的規定，企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的租金收入，應按交易合同或協議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。其中如果交易合同或協議中規定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據實施條例第九條規定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在

37、租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。 國稅函國稅函【2010】79號號【例】2009年A企業租賃房屋給B企業，租賃期3年，每年租100萬元，2008年一次收取了3年的租金300萬。 稅收處理：根據國稅函【2010】79號， 根據權責發生制原則，在稅收上可以每年確認100萬元收入，堅持了權責發生制原則和配比原則。 會計處理：2009年確認100萬租金收入，【例】 2009年簽訂租賃合同，租賃期3年，2011年一次性收取租金300萬元。 會計處理：2009、2010、2011年每年確認收入100萬元因此，目前租金收入的納稅義務發生時間，體現了“權責發生制”+“納稅必要資金的原則”。稅收處理：在20

38、11年一次性確認收入， 視同銷售收入稅收規定： 企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院和財政稅務主管部門另有規定的除外。 國稅函2008828號 會計規定：u確認收入:非貨幣性資產交換（具有商業實質）、自產的產品用于職工福利、償債、投資、利潤分配；u不確認收入:捐贈、贊助、廣告、樣品、非貨幣性資產交換（不具有商業實質）、外購貨物用于職工福利所有者權益是否增加，是否有相應的對價實現所有權屬的變化u國稅函國稅函【2008】828號號u一、企業發生下列情形的處置資產，除將資

39、產轉移至境外一、企業發生下列情形的處置資產，除將資產轉移至境外以外，由于資產所有權屬在形式和實質上均不發生改變，以外，由于資產所有權屬在形式和實質上均不發生改變，可作為內部處置資產，不視同銷售確認收入，相關資產的可作為內部處置資產，不視同銷售確認收入，相關資產的計稅基礎延續計算。計稅基礎延續計算。 （一）將資產用于生產、制造、加工另一產品；（一）將資產用于生產、制造、加工另一產品；（二）改變資產形狀、結構或性能；（二）改變資產形狀、結構或性能；（三）改變資產用途（如，自建商品房轉為自用或經營（三）改變資產用途（如，自建商品房轉為自用或經營）；）；（四）將資產在總機構及其分支機構之間轉移；（四）

40、將資產在總機構及其分支機構之間轉移； （五）上述兩種或兩種以上情形的混合；（五）上述兩種或兩種以上情形的混合；（六）其他不改變資產所有權屬的用途（六）其他不改變資產所有權屬的用途u二、企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已二、企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入。收入。（一）用于市場推廣或銷售；（一）用于市場推廣或銷售；（二）用于交際應酬；（二）用于交際應酬；（三）用于職工獎勵或福利；（三）用于職工獎勵或福利；（四）用于股息分配；（四）用于股息分配；（五）用于對外捐贈；（五

41、）用于對外捐贈；（六）其他改變資產所有權屬的用途。（六）其他改變資產所有權屬的用途。u視同銷售收入的確定：視同銷售收入的確定：u國稅函國稅函【2008】828號：企業發生本通知第二條規定情號：企業發生本通知第二條規定情形時，屬于企業自制的資產，應按企業同類資產同期對外形時，屬于企業自制的資產，應按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產，可按購入時的銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產，可按購入時的價格確定銷售收入。價格確定銷售收入。u國稅函國稅函【2010】148號：企業處置外購資產按購入時的號：企業處置外購資產按購入時的價格確定銷售收入，是指企業處置該項資產不是以銷售為價格

42、確定銷售收入，是指企業處置該項資產不是以銷售為目的，而是具有替代職工福利等費用支出性質，且購買后目的，而是具有替代職工福利等費用支出性質，且購買后一般在一個納稅年度內處置。一般在一個納稅年度內處置。u國稅發國稅發【2009】31號：開發產品按本企業近期或本年號：開發產品按本企業近期或本年度最近月份同類開發產品市場銷售價格確定，或參照當地度最近月份同類開發產品市場銷售價格確定，或參照當地同類開發產品市場公允價值確定，或按開發產品的成本利同類開發產品市場公允價值確定，或按開發產品的成本利潤率確定。潤率確定。 非貨幣性資產交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產非貨幣性資產交換，是指交易雙方主要以存貨

43、、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產（即補價）。認該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產（即補價）。認定涉及少量貨幣性資產的交換為非貨幣性資產交換，通常定涉及少量貨幣性資產的交換為非貨幣性資產交換，通常以補價占整個資產交換金額的比例低于以補價占整個資產交換金額的比例低于25%作為參考。作為參考。高于高于25%視為以貨幣性資產取得非貨幣性資產適用收入視為以貨幣性資產取得非貨幣性資產適用收入準則。準則。非貨幣性資產交換非貨幣性資產交換u判定條件：判定條件： （1）具有商業實質；）具有商業實質

44、； （2）換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量）換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量.u滿足：應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產滿足：應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益；益；u不滿足：應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費不滿足：應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。作為換入資產的成本，不確認損益。 u【例】甲公司以其產成品【例】甲公司以其產成品A換取乙公司產成品換取乙公司產成品B作為固定作為固定資產。資產。A賬面余額賬面

45、余額48 000元，公允價值元，公允價值50 000元；元；B賬面余額賬面余額45 000元，公允價值元，公允價值50 000元。以上金額均元。以上金額均不含增值稅，計稅價格同公允價值。假設交換中除增值稅不含增值稅，計稅價格同公允價值。假設交換中除增值稅外不涉及其他稅費。外不涉及其他稅費。 符合條件的會計處理：符合條件的會計處理： 借：固定資產借：固定資產58 500 貸：產成品貸：產成品48 000 應交稅費應交稅費應交增值稅應交增值稅(銷項稅額銷項稅額)8 500 營業外收入營業外收入非貨幣性交易收益非貨幣性交易收益2 000 u納稅處理：按照稅法規定，非貨幣性交易應當分解為按公納稅處理：

46、按照稅法規定，非貨幣性交易應當分解為按公允價值銷售和購進兩筆業務進行稅務處理。甲公司稅法上允價值銷售和購進兩筆業務進行稅務處理。甲公司稅法上應確認收益應確認收益=公允價值公允價值50 000-賬面余額賬面余額48 000元元=2 000元，與會計上確認的收益相同。元，與會計上確認的收益相同。u同時，對于換入資產固定資產同時，對于換入資產固定資產B，應按換出資產公允價值，應按換出資產公允價值加上應支付的相關稅費，作為其計稅成本，計稅成本加上應支付的相關稅費，作為其計稅成本，計稅成本=50 000+8 500=58 500（元），與其會計成本一（元），與其會計成本一樣，將來在計提折舊時，不用作納稅

47、調整。樣，將來在計提折舊時，不用作納稅調整。u不符合條件的會計處理：不符合條件的會計處理： 借：固定資產借：固定資產56 500 貸：產成品貸：產成品48 000 應交稅費應交稅費應交增值稅應交增值稅(銷項稅額銷項稅額)8 500 u納稅處理：稅法上甲公司應確認收益納稅處理：稅法上甲公司應確認收益2 000元，而會計上元，而會計上沒有反映收益，該資產計稅成本沒有反映收益，該資產計稅成本58 500元，會計成本元，會計成本56 500元，將來在計提折舊時，累計應調減應納稅所得元，將來在計提折舊時，累計應調減應納稅所得額額2 000元。元。政府補助u 政府補助準則規定：政府補助準則規定：u 與資產

48、相關的政府補助，暫與資產相關的政府補助，暫時作為遞延收益處理，在相時作為遞延收益處理，在相關資產達到預定可使用狀態關資產達到預定可使用狀態時，在該資產使用壽命內平時，在該資產使用壽命內平均分配；均分配；u 與收益相關的政府補助，用與收益相關的政府補助，用于補償企業以后期間的相關于補償企業以后期間的相關費用或損失的，取得時確認費用或損失的，取得時確認為遞延收益，在確認相關費為遞延收益，在確認相關費用的期間計入營業外收入；用的期間計入營業外收入；用于補償企業已經發生的相用于補償企業已經發生的相關費用或者損失的，取得時關費用或者損失的，取得時知己計入營業外收入。知己計入營業外收入。u 稅法規定稅法規

49、定:u 除稅法規定及國務院、財政除稅法規定及國務院、財政部和國家稅務總局規定不計部和國家稅務總局規定不計入損益外，一律并入實際收入損益外，一律并入實際收到補助收入年度的應納稅所到補助收入年度的應納稅所得額，征收企業所得稅。得額，征收企業所得稅。u 不征稅收入：不征稅收入： 財政撥款；財政撥款； 依法收取并納入財政管理的依法收取并納入財政管理的行政性收費、政府性基金；行政性收費、政府性基金； 國務院規定的其它不征稅收國務院規定的其它不征稅收入。入。u財稅【2008】151號（一）企業取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應計入企業當年收入總額。（二）對企業取得的由

50、國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。本條所稱財政性資金，是指企業取得的來源于政府及其有關部門的財政補助、補貼、貸款貼息，以及其他各類財政專項資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業按規定取得的出口退稅款。u財稅【2009】87號u一、對企業在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除： u（一）企業能夠提供資金撥付文

51、件，且文件中規定該資金的專項用途；u（二）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求； u（三）企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。u二、根據實施條例第二十八條的規定，上述不征稅收入用二、根據實施條例第二十八條的規定，上述不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產，其計算的折舊、攤銷不得在計算用于支出所形成的資產，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。應納稅所得額時扣除。u三、企業將符合本通知第一條規定條件的財政性資金作不三、企業將符合本通知第一條規定

52、條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在征稅收入處理后，在5年（年（60個月）內未發生支出且未繳個月）內未發生支出且未繳回財政或其他撥付資金的政府部門的部分，應重新計入取回財政或其他撥付資金的政府部門的部分，應重新計入取得該資金第六年的收入總額；重新計入收入總額的財政性得該資金第六年的收入總額；重新計入收入總額的財政性資金發生的支出，允許在計算應納稅所得額時扣除。資金發生的支出，允許在計算應納稅所得額時扣除。 成本費用的差異分析與納稅調整概念和范圍 u會計規定：u成本是指企業在生產產品、提供勞務等活動中發生的各種耗費。u費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無

53、關的經濟利益的總流出。 u損失是指與非日常活動引起的資產耗費。u稅法第八條 企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。 u成本是納稅人銷售商品 、提供勞務、轉讓固定資產、無形資產（包括技術轉讓）的成本。 u 費用是指納稅人每一納稅年度發生的可扣除的銷售費用、管理費用和財務費用，已計入成本的有關費用除外。 概念和范圍 成本差異分析 因未能取得或未能及時取得合法有效扣稅憑證、或未能及時支付相關款項而產生的差異處理， 如：估價入賬金額、未取的合法憑證但已按完工程度結轉的成本、預提的成本費用等。u國家稅務總局關于加強企業所得稅管理的

54、意見（國稅發200888號） 加強發票核實工作，不符合規定的發票不得作為稅前扣除憑據。u國家稅務總局關于進一步加強普通發票管理工作的通知（國稅發200880號） 在日常檢查中發現納稅人使用不符合規定發票,特別是沒有填開付款方全稱的不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務報銷。u企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法（試行） 成本差異分析u國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告u2011年第34號公告u房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法u國稅函200931號u關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知u國稅函201079號成本差異分析u國家稅務總局公告國家稅務總局公告20122012年第

55、年第1515號號根據根據中華人民共和國稅收征收管理法中華人民共和國稅收征收管理法的有關規定，的有關規定，對企業發現以前年度實際發生的、按照稅收規定應在企業對企業發現以前年度實際發生的、按照稅收規定應在企業所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業做出專項所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發生年度計算扣除，但申報及說明后，準予追補至該項目發生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過追補確認期限不得超過5 5年。年。企業由于上述原因多繳的企業所得稅稅款，可以在追補企業由于上述原因多繳的企業所得稅稅款，可以在追補確認年度企業所得稅應納稅款中抵扣，不足抵扣的，

56、可以確認年度企業所得稅應納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。向以后年度遞延抵扣或申請退稅。u在實際投入使用時，沒有全額發票的，可以先按照合同規在實際投入使用時，沒有全額發票的，可以先按照合同規定金額入賬計提折舊，這項規定與會計制度暫估入賬的規定金額入賬計提折舊，這項規定與會計制度暫估入賬的規定相似，但是緩沖期只有定相似，但是緩沖期只有1212個月，并且發票取得后還要進個月，并且發票取得后還要進行納稅調整。行納稅調整。u例如：某企業建造一項固定資產，預算造價為例如：某企業建造一項固定資產，預算造價為100100萬元，萬元，20092009年年2 2月投入使用，但是只取得合

57、法扣稅憑證月投入使用，但是只取得合法扣稅憑證6060萬元，萬元，20092009年年3 3月起可以按照月起可以按照100100萬元計算計提折舊。如果萬元計算計提折舊。如果20102010年年2 2月仍未取得發票，則在月仍未取得發票，則在20102010年初匯算清繳的時候，首先年初匯算清繳的時候，首先需要對需要對20092009年計提的折舊進行調整，調增年計提的折舊進行調整，調增4040萬元固定資產萬元固定資產在在20092009年所提的折舊額，年所提的折舊額，20092009年稅收上只能計提年稅收上只能計提6060萬元的萬元的折舊。折舊。不得扣除的項目不得扣除的項目第十條 在計算應納稅所得額時

58、，下列支出不得扣除：（1）向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項；（2）企業所得稅稅款；（3）稅收滯納金；（4）罰金、罰款和被沒收財物的損失；（5）本法第九條規定以外的捐贈支出；（6）贊助支出；（7）未經核定的準備金支出；（8）與取得收入無關的其他支出。費用差異分析限制扣除的內容限制扣除的內容u 工資薪金u 保險費u 職工福利u 工會經費u 職工教育經費u 業務招待費u 廣告宣傳費u 借款費用u 捐贈支出u 專項資金費用差異分析業務招待費支出1.稅收規定：u企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5。u當年銷售（營業）收入

59、：是指企業根據國家統一會計制度確認的當年主營業務收入、其他業務收入，以及根據稅收規定確認的視同銷售收入。2.會計規定： 根據實際發生情況，計入期間費用 例：企業發生的業務招待費用是50萬元，全年實現的主營業務收入是2000萬元，其他業務收入500萬元，投資收益300萬元，營業外收入60萬元，根據稅法規定調增的視同銷售收入300萬元。則稅前可以扣除的業務招待費？u計算： （2000+ 500+300 ）*0.5%=14 50*60%=30 可以扣除的限額是14萬元，納稅調增36萬元。 如果實際發生的業務招待費是20萬元，可以稅前扣除？業務招待費支出廣告及業務宣傳費u企業發生的符合條件的廣告費和業

60、務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。u關于廣告費和業務宣傳費稅前扣除政策的通知（財稅201248號） 1.對化妝品制造與銷售、醫藥制造和飲料制造（不含酒類制造，下同）企業發生的廣告費和業務宣傳費支出，不超過當年銷售（營業）收入30%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。 廣告及業務宣傳費 2.對簽訂廣告費和業務宣傳費分攤協議的關聯企業，其中一方發生的不超過當年銷售（營業）收入稅前扣除限額比例內的廣告費和業務宣傳費支出可以在本企業扣除，也可以將其中的部分或全部按照分攤協議歸集