1、結(jié)合例題說明審計調(diào)整分錄的編制問題在審計測試中一般要求掌握審計調(diào)整分錄的編制，所調(diào)整的對象直接針對存在錯報的會計報表項目，也就是錯報所造成的最后結(jié)果，其調(diào)整分錄如同對會計錯賬的調(diào)整，審計調(diào)整分錄不受會計規(guī)范的約束（不針對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理過程），一般通過分析的方法確定分錄的供貨雙方，多計什么就相應(yīng)的減少什么，相反少計就增加，如果你分析的分錄借貸不平衡，那肯定有該錯弊對財務(wù)狀況或經(jīng)營成果的影響沒有分析出。如果實(shí)在是分析不出來，我告訴你一個最機(jī)械的辦法：首先將被審計單位對該業(yè)務(wù)的錯誤會計處理的分錄列出；根據(jù)準(zhǔn)則制度列出正確處理該業(yè)務(wù)的會計分錄；比較這兩個分錄，對相同科目相同方向的就不考慮了，剩下的就可

2、看到哪些科目是多計了還是少計了，就可分析出調(diào)整分錄了。如果在考試時實(shí)在沒有辦法的話，就作與相反的分錄，再寫的分錄，這樣的調(diào)整絕對沒有錯，只是分錄要多一些。調(diào)表的科目一般使用報表的項目名稱作為審計調(diào)整分錄的科目，在實(shí)務(wù)中，因為一個會計報表項目通常有多筆錯報，為了清晰辨別，在工作底稿中一般都需要列明明細(xì)科目。比如存貨”，在工作底稿中就需要區(qū)分原材料、生產(chǎn)成本等存貨項目。對于各種準(zhǔn)備金的錯報可以利用報表項目作為科目；也可以直接用該科目（比如壞賬準(zhǔn)備”、存貨減值準(zhǔn)備”等），在過入會計報表時應(yīng)該填入對應(yīng)的報表項目；也可用報表項目作一級科目，相應(yīng)賬戶作明細(xì)（如管理費(fèi)用一一壞賬準(zhǔn)備”、應(yīng)收賬款一一壞賬準(zhǔn)備”

3、等）。對于以前年度發(fā)生的損益調(diào)整事項，注冊會計師直接將其對會計報表的影響記入年初未分配利潤”。（也可用利潤分配一一未分配利潤”或朱分配利潤”科目）。重分類誤差是指會計核算沒有錯報，只是編制的資產(chǎn)負(fù)債表分類不符合企業(yè)會計制度的規(guī)定，如未將一年內(nèi)到期的長期借款歸入流動負(fù)債類的“一年內(nèi)到期的長期負(fù)債”項下列示。對于此類誤差，因為不要求被審計單位調(diào)整賬簿，而是直接調(diào)整會計報表，因此，注冊會計師應(yīng)建議調(diào)整。有關(guān)誤差調(diào)整幾乎是每年必考內(nèi)容，在掌握調(diào)整分錄的同時，考生可參考2000年試題學(xué)會試算平衡表的填制方法。下面用兩個較簡單的例子說明不同調(diào)整的區(qū)別，請大家舉一反三，認(rèn)真思考，如對上年度的業(yè)務(wù)如何追溯調(diào)整

4、等。具體實(shí)例可見歷年考題。現(xiàn)具體舉例說明：泳濤會計師事務(wù)所注冊會計師對ABC公司2005年的會計報表審計發(fā)現(xiàn)如下問題，如需調(diào)整，請請代徐永濤注冊會計師編制調(diào)整分錄：出租固定資產(chǎn)收入100,000元，掛在其它應(yīng)付款中未作處理。思維步驟一：根據(jù)題意，列出被審計單位的所列的分錄：借：銀行存款貸：其他應(yīng)付款思維步驟二：根據(jù)準(zhǔn)則或制度，正確的分錄：借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入思維步驟三：分析哪些賬戶多計，哪些賬戶少計，根據(jù)賬戶性質(zhì)確定借貸方，如借貸不平衡，則可能是有些項目分析錯誤：多計了其他應(yīng)付款，少計其他業(yè)務(wù)收入，所以借:其他應(yīng)付款100,000(25,000+100,000)貸:其它業(yè)務(wù)收入1000

5、00以經(jīng)營性租賃方式租入設(shè)備2臺，共計提折舊150,000元，已列入了制造費(fèi)用。思維步驟一：根據(jù)題意，列出被審計單位的所列的分錄：借：制造費(fèi)用貸：累計折舊思維步驟二：根據(jù)準(zhǔn)則或制度，正確的分錄：經(jīng)營性租入設(shè)備不應(yīng)提折舊思維步驟三：分析哪些賬戶多計，哪些賬戶少計，根據(jù)賬戶性質(zhì)確定借貸方，如借貸不平衡，則可能是有些項目分析錯誤：多計了制造費(fèi)用，多計折舊所以借:累計折舊150,000貸:制造費(fèi)用150,0002005年9月25日帳記錄有：借:管理費(fèi)用120,000元；貸:銀行存款120,000元。注冊會計師審查其合同，發(fā)現(xiàn)是支付05.906.8的房屋租金。思維步驟一：根據(jù)題意，列出被審計單位的所列的

6、分錄：借：管理費(fèi)用120,000元貸：銀行存款120,000思維步驟二：根據(jù)準(zhǔn)則或制度，正確的分錄：由于支付的房租是05.906.8的，05年應(yīng)承擔(dān)4個月的房租，其余的應(yīng)由06年承擔(dān)。借：管理費(fèi)用40,000待攤費(fèi)用80,000貸：銀行存款120,000思維步驟三：分析哪些賬戶多計，哪些賬戶少計，根據(jù)賬戶性質(zhì)確定借貸方，如借貸不平衡，則可能是有些項目分析錯誤：多計了管理費(fèi)用8000元，少計待攤費(fèi)用8000，所以借:待攤費(fèi)用80,000貸:管理費(fèi)用80,0002006年1月20日帳記錄有：借:固定資產(chǎn)400,000元；貸:應(yīng)付帳款400,000元。注冊會計師審查相關(guān)資料，確認(rèn)該業(yè)務(wù)系2005年1

7、2月3日購入汽車2輛，2005年12月10日投入營運(yùn)。（汽車折舊政策是按5年平均攤銷，不考慮殘值。）由于該固定資產(chǎn)系05年購入并使用的，所以在05年的報表少計了固定資產(chǎn)和負(fù)債，注冊會計師應(yīng)建議調(diào)整報表：借:固定資產(chǎn)400,000元貸:應(yīng)付帳款400,000元由于當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)不提折舊，所以，該項固定資產(chǎn)2005年不需提取折舊費(fèi)。要注意的是，企業(yè)在06年已將該資產(chǎn)和相應(yīng)的負(fù)債入賬，06年的賬簿可不作調(diào)整，提取相應(yīng)的折舊即可。以下是在審計考試中經(jīng)常涉及一些會計問題的調(diào)整：1. 權(quán)益法改按成本法核算，長期股權(quán)投資賬面價值應(yīng)保持不變。2. 關(guān)聯(lián)方交易的價格與市場公允價差計入資本公積。3. 債券利息

8、資本化和費(fèi)用化區(qū)分4. 往來賬項的調(diào)整。例如：應(yīng)付賬款中的借方余額；預(yù)收賬款中的借方余額；預(yù)付賬款的貸方明細(xì)余額的重分類調(diào)整，簡單的做法就是將對應(yīng)的科目中“預(yù)”改為“應(yīng)”或?qū)ⅰ皯?yīng)”改為“預(yù)”，要注意的是，如果應(yīng)收賬款出現(xiàn)增減，應(yīng)同時計提壞賬準(zhǔn)備。A. 將應(yīng)付賬款中的借方余額部分通過會計報表重分類調(diào)整至預(yù)付賬款項目；對預(yù)付賬款的貸方明細(xì)余額部分通過會計報表重分類調(diào)整至應(yīng)付賬款項目：借：預(yù)付賬款b公司貸：應(yīng)付賬款b公司B. 將預(yù)收賬款中的借方余額部分通過會計報表重分類調(diào)整至應(yīng)收賬款項目：借：應(yīng)收賬款h公司貸：預(yù)收賬款h公司補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備借：管理費(fèi)用壞賬損失貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備C. 對已無望再收到貨物

9、的預(yù)付賬款，應(yīng)調(diào)整為其他應(yīng)收款同時應(yīng)計提壞賬準(zhǔn)備。借：其他應(yīng)收款c公司貸：預(yù)付賬款c公司借：管理費(fèi)用計提的壞賬準(zhǔn)備貸：其他應(yīng)收款壞賬準(zhǔn)備D. 對確實(shí)無法支付的應(yīng)付賬款，直接轉(zhuǎn)入資本公積。借：營業(yè)外收入無法支付的應(yīng)付款項貸：資本公積其他資本公積5. 存貨盤虧應(yīng)區(qū)分不同原因調(diào)整。一般經(jīng)營損失計入管理費(fèi)用；非常損失計入營業(yè)外支出；相關(guān)人員應(yīng)承擔(dān)的賠償計入其他應(yīng)收款，同時應(yīng)計提壞賬準(zhǔn)備。借：營業(yè)外支出非常損失借：管理費(fèi)用物料消耗借：其他應(yīng)收款一一XX貸：存貨或待處理財產(chǎn)損溢待處理流動資產(chǎn)損溢借：管理費(fèi)用一一壞賬損失貸：其他應(yīng)收款一一壞賬準(zhǔn)備6. 債券投資的利息收入會計處理7. 擔(dān)保涉及訴訟賠償A. 預(yù)

10、計負(fù)債的會計處理借：管理費(fèi)用訴訟費(fèi)營業(yè)外支出（賠償金額）貸：預(yù)計負(fù)債B. 法院判決應(yīng)賠償借：預(yù)計負(fù)債營業(yè)外支出貸：其他應(yīng)付款C. 如果未預(yù)計負(fù)債，且法院判決應(yīng)賠償?shù)臅嬏幚斫瑁籂I業(yè)外支出賠款損失貸：其他應(yīng)付款XX8. 利潤調(diào)整后的所得稅和利潤分配。借：應(yīng)交稅金企業(yè)所得稅貸：所得稅借：利潤分配提取法定盈余公積借：利潤分配提取法定公益金貸：盈余公積法定盈余公積分配股利的決議及資本公積轉(zhuǎn)增資本業(yè)務(wù)屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整業(yè)務(wù)，不應(yīng)調(diào)整會計報表。9. 應(yīng)收賬款的賬齡分析法及計提壞賬準(zhǔn)備。10. 計提折舊的問題哪些應(yīng)包括在折舊的范圍之內(nèi)基本的折舊計算方法應(yīng)掌握1）雙倍余額遞減法 含義：雙倍余額遞減法是指

11、在不考慮固定資產(chǎn)凈殘值的情況下，根據(jù)每年年初固定資產(chǎn)賬面凈值乘以雙倍直線當(dāng)然折舊率計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。 計算步驟：第一步：計算年折舊率年折舊率=2/折舊年限X100%（年折舊率是雙倍，因此分子是2）第二步：算年折舊額年折舊額二年初固定資產(chǎn)賬面凈值折舊率（注：這里指的賬面凈值是指每年年初的凈值，但不考慮殘值）第三步：算最后兩年的折舊最后兩年每年的折舊=（固定資產(chǎn)凈值凈殘值）/2（第三步是一個難點(diǎn)，最后兩年改為直線法，要考慮凈殘值）2）年數(shù)總和法含義：是以固定資預(yù)計使用年限數(shù)字之和為基礎(chǔ)，將固定資產(chǎn)的原值扣除凈值后的余額乘以一個逐年遞減分?jǐn)?shù)的各年折舊率來計算各年折舊額的一種方法。 計算步驟

12、：第一步：算年折舊率：年折舊率=尚可使用年數(shù)/預(yù)計使用年數(shù)總和（突破難點(diǎn)：將年折舊率的計算用簡單的表述方法簡化，分母如果是5年的話，從1加至5，分子應(yīng)倒過來，第一年是5，再來是4，最后是1。）第二步：算年折舊額年折舊額=（固定資產(chǎn)原值-預(yù)計凈殘值）X年折舊率算年折舊率第一年折舊率=5+（5+4+3+2+1）=5/15（分母從1+2+3+4+5=15，分子第一年先5）第二年折舊率=4+（5+4+3+2+1）=4/15（分母從1+2+3+4+5=15，分子第二年是4）第三年折舊率=3+（5+4+3+2+1）=3/15（分母還是15，分子第三年是3）第四年折舊率=2+（5+4+3+2+1）=2/15

13、（分母還是15，分子第四年是2）第五年折舊率=1+(5+4+3+2+1)=1/15(最后分子是1)少計固定資產(chǎn)折舊后的調(diào)整借：主營業(yè)務(wù)成本制造費(fèi)用管理費(fèi)用貸：累計折舊11. 關(guān)聯(lián)方交易及債務(wù)重組事項，債務(wù)重組：以股權(quán)抵債權(quán)，出現(xiàn)收益或損失借：長期股權(quán)投資一一X公司貸：營業(yè)外支出債務(wù)重組損失12. 非貨幣性交易借：固定資產(chǎn)788.66萬元銀行存款60萬元貸：無形資產(chǎn)800萬元應(yīng)交稅金-應(yīng)交營業(yè)稅45萬元營業(yè)外收入-非貨幣性交易收益3.66萬元，13. 收入的確認(rèn)涉及上年的調(diào)整A和B注冊會計師在審計Y公司2002年度會計報表時，通過實(shí)施銷售的截止測試，發(fā)現(xiàn)Y公司2003年1月主營業(yè)務(wù)收入和成本明細(xì)

14、賬上記載的一批甲產(chǎn)品的銷售業(yè)務(wù)，在2002年12月已符合銷售收入確認(rèn)條件，因此按有關(guān)規(guī)定建議作如下審計調(diào)整分錄：借記“應(yīng)收賬款”1170萬元，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”1000萬元、“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”170萬元；同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的主營業(yè)務(wù)成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”900萬元，貸記“存貨-甲產(chǎn)成品”900萬元；并補(bǔ)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備，借記“管理費(fèi)用-計提的壞賬準(zhǔn)備”117萬元，貸記“壞賬準(zhǔn)備”117萬元。Y公司接受審計調(diào)整建議，對2002年度會計報表予以調(diào)整，但未對2003年度的相關(guān)會計記錄進(jìn)行調(diào)整。該筆應(yīng)收賬款在2003年12月1日尚未收回。對該事項，A和B注冊會計師應(yīng)提請Y公司作以下調(diào)

15、整分錄：借：主營業(yè)務(wù)收入1000萬元貸：主營業(yè)務(wù)成本900萬元年初未分配利潤100萬元這里使用“未分配利潤”“年初未分配利潤”、“利潤分配未分配利潤”皆可。由于我當(dāng)時撰寫答案時未寫明，導(dǎo)致許多輔導(dǎo)書照本宣科的引用，引起了一些誤解。徐永濤借：利潤分配未分配利潤117萬元管理費(fèi)用計提的壞賬準(zhǔn)備117萬元貸：壞賬準(zhǔn)備234元不應(yīng)確認(rèn)為收入的，入賬后應(yīng)沖減收入和相應(yīng)的成本借：其他業(yè)務(wù)收入貸：預(yù)收賬款注意：原來已收到款項，現(xiàn)用“預(yù)收賬款”科目調(diào)整。借：無形資產(chǎn)貸：其他業(yè)務(wù)支出14. 廣告費(fèi)等涉及多個受益期的，計入長期待攤費(fèi)用。借：營業(yè)費(fèi)用廣告費(fèi)貸：長期待攤費(fèi)用15. 相關(guān)減值準(zhǔn)備資產(chǎn)貶值的對應(yīng)科目固定資

16、產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程營業(yè)外支出長期投資、短期投資應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、存貨投資收益管理費(fèi)用【例題】在對固定資產(chǎn)和累計折舊逆行審計時，A注冊會計師注意到：L公司亍2003年12月31對一條賬面原值為1500萬元，累計折舊為900萬元生產(chǎn)線計提減值準(zhǔn)備200萬元，該生產(chǎn)線折舊年限為10年，殘值率為0，采用直線法計提折舊；由亍鋼材價格在2004出現(xiàn)了較大幅度的增長，該生產(chǎn)線可發(fā)現(xiàn)價值為600萬元，注冊會計師要求在2004年12月31日對該生產(chǎn)線的價值逆行調(diào)整，A注冊會計師應(yīng)提出的審計調(diào)整建議是（）A.固定資產(chǎn)原值調(diào)增量150萬元，累計折舊調(diào)增50萬元，營業(yè)外支出調(diào)減100萬元B同定資產(chǎn)原值調(diào)增量1

17、50萬元，累計折舊調(diào)增50萬元，營業(yè)外收入調(diào)增100萬元C同定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備調(diào)減200萬元，累計折舊調(diào)增50萬元，營業(yè)外支出調(diào)減150萬元D.固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備調(diào)減200萬元，累計折舊調(diào)減100萬元，營業(yè)外支出調(diào)減100萬元【答案】C【解析】企業(yè)轉(zhuǎn)回已計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時，應(yīng)抗兀考慮減值因素情班下應(yīng)計提的累計折舊不考慮減值準(zhǔn)備因素情班下計提的累計折舊間的差額，借記固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記累計折舊”科目；擾固定資產(chǎn)可收回金額不?？紤]減值因素情班下計算確定的固定資產(chǎn)賬面凈值兩者中較低者，不價值恢復(fù)前的固定資產(chǎn)賬面價值間的差額，借記固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“營業(yè)外支出計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”

18、科目。2003年12月31日借：營業(yè)外支出計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2004年計提折舊200200借：制造費(fèi)用貸：累計折舊補(bǔ)提折舊100100借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：累計折舊恢復(fù)價值：借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5050150150貸：營業(yè)外支出計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備Y公司2003年度管理費(fèi)用為-5000萬元，其中：上年度已計提1500萬元存貨跌價準(zhǔn)備的甲存貨2003年度全部對外銷售，相應(yīng)轉(zhuǎn)銷存貨跌價準(zhǔn)備1500萬元；上年度已計提2000萬元存貨跌價準(zhǔn)備的乙存貨2003年度價格回升，相應(yīng)轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備1000萬元；2003年度對技術(shù)開U又費(fèi)用JT再采用預(yù)提方式速行核算，沖銷年初預(yù)提技術(shù)開

19、U又費(fèi)4000萬元。此事項中轉(zhuǎn)銷和轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備的會計處理是正確的，JT需要提出審計處理建議。年初預(yù)提技術(shù)開U又費(fèi)應(yīng)沖銷，但對本年的管理費(fèi)用兀應(yīng)產(chǎn)生影響，該費(fèi)用應(yīng)由上年承擔(dān)。X注冊會計師應(yīng)提請Y公司作以下調(diào)整分錄：借：管理費(fèi)用4000萬元貸：年初未分配利潤4000萬元【分析】大部分考生對存貨跌價準(zhǔn)備轉(zhuǎn)銷1500萬元和轉(zhuǎn)回1000萬元的處理是認(rèn)可的，這一點(diǎn)，我的考生已經(jīng)早有準(zhǔn)備。但對年初預(yù)提技術(shù)開U又費(fèi)的沖銷這一事項雖然知道要調(diào)整，但就是兀知道用年初未分配利潤”科目，看來，注冊會計師的調(diào)整分錄還應(yīng)多練習(xí)。16.投資收益的確認(rèn)Y公司2001年初獲得某高速公路20年收益權(quán)，亍2003年12月31日

20、以2000萬元的價格轉(zhuǎn)讓自2004年1月1日起未來10年的收益權(quán)。Y公司亍當(dāng)日開具U又票開收到全部轉(zhuǎn)讓價款，開據(jù)此確認(rèn)投資收益2000萬元。，該款項開未構(gòu)成2003年的投資收益。X注冊會計師應(yīng)提請Y公司作以下調(diào)整分錄：借：投資收益2000萬元貸：遞延收益2000萬元17.對亍借款費(fèi)用的處理（尤其要注意費(fèi)用資本化的處理是否正確）擾照企業(yè)會計制度的規(guī)定，只有因與門借款而U又生的利息、折價戒溢價的攤銷和匯兌差額，在規(guī)定的資本化條件的情講下，才可以資本化；其他的應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。因安排與門借款而U又生的輔劣費(fèi)用，屬亍在所販建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前U又生的,應(yīng)當(dāng)在U又生時予以資本化，以后U又生的確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，如果金額較小，也可以亍U又生當(dāng)期全部確認(rèn)為費(fèi)用；因安排其他借款而U又生的輔劣費(fèi)用應(yīng)當(dāng)亍U又生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。只有同時具備以下三個條件，與門借款U又生的利息、折價戒溢價的攤銷和匯兌差額應(yīng)當(dāng)開始資本化：（1）資產(chǎn)支出已經(jīng)U又生；（2）借款費(fèi)用已經(jīng)U又生；（3）為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的販建活勵已經(jīng)開始。2.關(guān)亍披露主要有：借款種類、期限、數(shù)額、利率等情班；一年內(nèi)即將償還的長期借款，列入J年內(nèi)到期的長期負(fù)債”項目；借款的擔(dān)保、抵押情班。止匕外，借款利息費(fèi)用的披露應(yīng)當(dāng)包括以下不借款費(fèi)用有關(guān)的信息：當(dāng)期資本化的借款費(fèi)