1、新會計準則中的會計計量基礎(chǔ)及其運用         08-08-13 08:53:00     作者：蔡秀勇    編輯：studa0714摘 要 為了適應我國市場經(jīng)濟環(huán)境的變化，提高會計信息的相關(guān)性，并與國際會計準則趨同，新企業(yè)會計準則在堅持以傳統(tǒng)的歷史成本計量基礎(chǔ)為主導的前提下，正式引入了重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等價值計量基礎(chǔ)。新準則中體現(xiàn)的價值計量基礎(chǔ)的運用是廣泛的，但又是謹慎的、有條件的。關(guān)鍵詞 會計準則；會計計量；

2、歷史成本；公允價值；現(xiàn)值 新企業(yè)會計準則基本準則第九章規(guī)定，企業(yè)在將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于財務(wù)報表時，應當按照規(guī)定的會計計量基礎(chǔ)進行計量，確定其金額。會計計量基礎(chǔ)主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值。企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應當以歷史成本作為會計計量基礎(chǔ)，采用其他計量基礎(chǔ)的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。這種由傳統(tǒng)的單一歷史成本轉(zhuǎn)為以歷史成本為主導、多種計量基礎(chǔ)并存的變革，表明我國會計計量取得革命性進展，以適應我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展和與國際會計準則的趨同。 一、會計計量的有關(guān)概念 會計行為包括確認、計量、記錄、報告，其中確認和計量

3、是核心。所謂會計計量，就是指對會計對象內(nèi)在的數(shù)量關(guān)系進行衡量、計算和確定，將其轉(zhuǎn)化為以貨幣表現(xiàn)的財務(wù)信息及其他信息，以綜合反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。會計計量的對象是價值運動，而價值運動又是隨時間的變化而變化的，那么，就存在按歷史價值還是按現(xiàn)在價值計量會計要素的選擇，由于價值往往由交換價格代表，那么就存在按現(xiàn)實交易價格還是按潛在交易價格計量會計要素的選擇。作為會計計量的組成要素，計量基礎(chǔ)是會計計量對象的數(shù)量化特征和外在表現(xiàn)形式。對會計計量基礎(chǔ)一般從時間(過去、現(xiàn)在、未來)和流向(流入、流出)兩個方面考慮。計量基礎(chǔ)的不同選擇，會使相同的計量對象表現(xiàn)為不同的貨幣金額。 二、多重會計計量

4、基礎(chǔ)的必然性 長期以來，傳統(tǒng)的財務(wù)會計強調(diào)以歷史成本作為計量基礎(chǔ)。這種計量基礎(chǔ)在提供具有充分客觀性、可驗證性的會計信息，正確反映物權(quán)、所有權(quán)轉(zhuǎn)移，合理配比收入與費用，均衡各期損益，公允衡量企業(yè)經(jīng)營業(yè)績等方面，具有不可替代的優(yōu)勢。但是這種單一的計量基礎(chǔ)已不能完全滿足會計本質(zhì)屬性和會計國際化發(fā)展的需要。 1.多重會計計量基礎(chǔ)有利于提高會計信息的相關(guān)性。會計的相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的會計信息應當能夠反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會計信息使用者的需要。而歷史成本是經(jīng)濟資源取得時的原始交易價格，其實質(zhì)是業(yè)務(wù)發(fā)生時的公允價值。從會計的角度來看，當公允價值被記錄下來，就成為賬面上資產(chǎn)或負債的

5、歷史成本。公允價值等價值計量與歷史成本計量相比，能更好的披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，從而更確切的反映企業(yè)的經(jīng)營能力、償債能力及所承擔的財務(wù)風險。可見，公允價值計量能有效地增強會計信息的相關(guān)性，為投資者、債權(quán)人等眾多利益相關(guān)者提供更加有助于其決策的信息。 2.經(jīng)濟環(huán)境的變化需要多重會計計量基礎(chǔ)。當處于靜態(tài)的經(jīng)濟環(huán)境時，采用歷史成本計量基礎(chǔ)可以較準確地確定企業(yè)產(chǎn)出中的保值和增值部分。但是當處于變動的經(jīng)濟環(huán)境中，企業(yè)所代表和擁有的是一種生產(chǎn)能力或創(chuàng)造未來有利現(xiàn)金流量的能力，此時，資產(chǎn)計量基礎(chǔ)就有必要由歷史成本轉(zhuǎn)向價值。20世紀后期以來，隨著知識經(jīng)濟浪潮的興起，社會競爭的日趨激烈，風險和不確定性的加大，大

6、量無形資產(chǎn)、衍生金融工具等軟資產(chǎn)的出現(xiàn)，歷史成本計量基礎(chǔ)的相關(guān)性缺陷越來越突出，而價值計量尤其是公允價值計量則成為能夠滿足人們信息需求的最相關(guān)的計量基礎(chǔ)。因此，現(xiàn)代會計計量逐漸以價值取代傳統(tǒng)會計所強調(diào)的成本。由此可見，會計的多重計量基礎(chǔ)是社會經(jīng)濟發(fā)展導致會計計量發(fā)展的必然結(jié)果。 3.多重會計計量基礎(chǔ)也是為了滿足與國際會計準則趨同的需要。20世紀80年代以來，一些國家和地區(qū)的準則制定機構(gòu)逐漸將公允價值等計量基礎(chǔ)引入金融工具的計量實務(wù)，并且逐步擴展到其他資產(chǎn)和負債的后續(xù)計量。 三、多重會計計量基礎(chǔ)的運用原則 1.多種會計計量基礎(chǔ)運用時應遵循的基本原則 第一，同質(zhì)性。即會計計量結(jié)果應與會計對象、會計

7、報表項目以及會計主體的實際財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量情況保持一致。 第二，相關(guān)性。即會計計量結(jié)果盡量滿足現(xiàn)有的和潛在的投資者、雇員、貸款人、供應商和其他的債權(quán)人、顧客、政府及其機構(gòu)和公眾等一系列信息使用者的需求。 第三，可靠性。會計計量結(jié)果應沒有重要差錯或偏向且能如實反映其應當反映的情況而能供使用者所依據(jù)，并能被其他人員所驗證。 第四，合法性。會計計量過程應符合國家有關(guān)法律、法規(guī)、政策等規(guī)定，不能違規(guī)操作。 第五，可比性。即會計計量方法前后期應盡量保持一致，不得隨意變更；如果變更，則應在報表附注中披露。 2.多重會計計量基礎(chǔ)在新會計準則中的應用原則 (1)價值計量基礎(chǔ)已引入到會計基本準則和大

8、部分具體準則，涉及面廣。重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量基礎(chǔ)以獨立的計量基礎(chǔ)在我國新基本會計準則加以規(guī)定之后，自然應在具體會計準則中運用。但確定在多大范圍、多大程度上運用是很困難的。一般說來，小范圍運用，可能會使會計信息的可驗性相對提高，但信息的相關(guān)性會相應降低；而大范圍運用，雖然能提高會計信息的相關(guān)性，但可能會降低信息的可驗證性。事實上，我們運用這些價值計量基礎(chǔ)的主要目的就是為了提高會計信息的相關(guān)性，若是小范圍運用，不僅會使信息的相關(guān)性得不到提高，還可能使信息的可靠性也得不到保障。這是因為，企業(yè)向外界提供的會計信息雖然是分項目披露的，但總體而言，更是一種匯總的會計信息，這種匯總的信息

9、需要建立在可靠和可比的分項目信息基礎(chǔ)之上。如果只是在個別會計準則項目中運用這些價值計量基礎(chǔ)，就會導致因各個分項目所運用的計量基礎(chǔ)不同而引致的會計信息可比性降低，進而使會計信息質(zhì)量下降，相關(guān)性也就無從談起。因此，這些價值計量基礎(chǔ)的較大范圍運用，就成為理性的選擇。 (2)新準則對價值計量基礎(chǔ)運用謹慎，即非主導性和較為苛刻的限制條件。盡管我國新會計準則中已較為廣泛地運用了這些價值計量基礎(chǔ)，但這種運用又是有條件的、謹慎的。我國新會計基本準則明確規(guī)定：“企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應采用歷史成本”。這實際上是在強調(diào)歷史成本計量基礎(chǔ)在我國會計計量中占主導地位，即在堅持以歷史成本計量為基礎(chǔ)的前提下，引入

10、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值計量基礎(chǔ)。在具體準則中，幾乎所有用到價值計量基礎(chǔ)的地方都一般規(guī)定要以歷史成本進行計量，在滿足一定的條件時才可以用價值計量基礎(chǔ)進行計量。另一方面，我國新會計準則對價值計量基礎(chǔ)在什么情況下可以用，設(shè)定了較為苛刻的限制條件。例如，企業(yè)會計準則第3號投資性房地產(chǎn)明確規(guī)定：企業(yè)應在資產(chǎn)負債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，但如果有確鑿證據(jù)表明其公允價值能夠持續(xù)可靠地取得，應當運用公允價值計量基礎(chǔ)；并且規(guī)定運用公允價值計量的應同時滿足兩個條件：一是必須有活躍的房地產(chǎn)交易市場；二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息。再如，企業(yè)會計準