1、第十一章第十一章 籌資與投資循環審計籌資與投資循環審計本章主要內容本章主要內容 籌資活動的內部控制籌資活動的內部控制 投資活動的內部控制投資活動的內部控制 籌資活動的控制測試籌資活動的控制測試 投資活動的控制測試投資活動的控制測試 借款相關項目的實質性程序借款相關項目的實質性程序 所有者權益相關項目的實質性程序所有者權益相關項目的實質性程序 投資相關項目的實質性程序投資相關項目的實質性程序學習目標學習目標 了解籌資與投資循環涉及的主要業務活動了解籌資與投資循環涉及的主要業務活動 了解籌資與投資循環涉及的主要憑證與會計記錄了解籌資與投資循環涉及的主要憑證與會計記錄 熟悉籌資活動的內部控制熟悉籌資

2、活動的內部控制 熟悉投資活動的內部控制熟悉投資活動的內部控制 掌握籌資活動的控制測試掌握籌資活動的控制測試 掌握投資活動的控制測試掌握投資活動的控制測試 掌握借款相關項目的實質性程序掌握借款相關項目的實質性程序 掌握所有者權益相關項目的實質性程序掌握所有者權益相關項目的實質性程序 掌握投資相關項目的實質性程序掌握投資相關項目的實質性程序第一節第一節 籌資與投資循環概述籌資與投資循環概述 涉及的主要業務活動涉及的主要業務活動 1. 籌資所涉及的主要業務活動籌資所涉及的主要業務活動 企業所需的資金是企業生存及發展的重要環節。企業擁有的大部分資產源于債權人和股東提供的資金，正因為籌措的資金構成了企業

3、資產的主要來源，所以，籌資理財活動對企業是至關重要的。隨著資本市場的發展，企業的籌資渠道日益增多，諸如發行債券、股票、借款、賒購、租賃等都是企業籌集資金的活動。 （1）企業的籌資循環由與取得和償還資金有關的交易組成。該循環包括兩個主要交易種類：負債籌資交易，包括通過貸款（借款、應付票據）、應付債券取得借款，以及有關本金和利潤的償還等。 所有者權益籌資交易，包括向所有者籌資（向發起人籌資或向股東籌資）、企業減資、以及股利支付等。 （2）籌資所涉及的主要業務活動包括： 審批授權。 簽訂合同或協議 取得資金 計算利息或股利 償還本息或發放股利 2. 投資所涉及的主要業務活動投資所涉及的主要業務活動

4、企業為了合理有效地使用資金以獲取經濟效益，除了進行正常的生產經營業務以外，還可以購買股票、債券（長短期）、有價證券以及向其他單位直接投資。 投資所涉及的主要業務活動包括： （1）審批授權 （2）取得證券或其他投資 （3）取得投資收益 （4）轉讓證券或收回其他投資 涉及的主要憑證和會計記錄涉及的主要憑證和會計記錄 1. 籌資活動的主要憑證和會計記錄籌資活動的主要憑證和會計記錄 （1）債券 （2）股票 （3）債券契約 （4）股東名冊 （5）公司債券存根簿 （6）承銷或包銷協議 （7）借款合同或協議 （8）有關記賬憑證 （9）有關會計科目的明細賬和總賬 2. 投資活動的主要憑證和會計記錄投資活動的主

5、要憑證和會計記錄 （1）股票或債券。 （2）經紀人通知書。 （3）債券契約。 （4）企業的章程及有關協議。 （5）投資協議。 （6）有關記賬憑證。 （7）有關會計科目的明細賬和總賬。第二節第二節 籌資與投資循環的控制測籌資與投資循環的控制測試試 籌資活動的內部控制和控制測試籌資活動的內部控制和控制測試 籌資活動主要由借款交易和股東權益交易組成。股東權益增減變動的業務較少而金額較大，注冊會計師在審計中一般直接進行實質性程序。 1. 應付債券的內部控制應付債券的內部控制 一般來講，應付債券內部控制的主要內容包括：（1）應付債券的發行要有正式的授權程序，每次均要由董事會授權。（2）申請發行債券時，應

6、履行審批手續，向有關機關遞交相關文件。 （3）應付債券的發行，要有受托管理人來行使保護發行人和持有人合法權益的權利。 （4）每種債券發行都必須簽訂債券契約。 （5）債券的承銷或包銷必須簽訂有關協議。（6）記錄應付債券業務的會計人員不得參與債券發行。（7）如果企業保存債券持有人明細分類賬，應同總分類賬核對相符，若這些記錄由外部機構保存，則須定期同外部機構核對。（8）未發行的債券必須有專人負責。 （9）債券的回購要有正式的授權程序。 2. 應付債券的控制測試應付債券的控制測試 （1）了解應付債券內部控制債券的發行是否根據董事會授權和有關法律規定進行。債券的發行是否履行審批手續。債券的發行收入是否立

7、即存入銀行。是否按照債券契約的規定及時支付債券利息。是否將應付債券記錄恰當的賬戶。債券持有人明細賬是否定期核對。債券持有人明細賬是否指定專人妥善保管。債券的償還和購回是否根據董事會授權辦理。 （2）測試應付債券內部控制取得債券發行的法律性文件，檢查債券發行是否經董事會授權、是否履行了適當的審批手續、是否符合法律的規定。檢查企業發行債券的收入是否立即存入銀行。取得債券契約，檢查企業是否根據契約的規定支付利息。檢查債券入賬的會計處理是否正確。檢查債券溢(折)價的會計處理是否正確。取得債券償還和回購時的董事會決議，檢查債券的償還和回購是否按董事會的授權進行。 投資活動的內部控制和控制測試投資活動的內

8、部控制和控制測試 1. 投資活動的內部控制投資活動的內部控制 （1）合理的職責分工（2）健全的資產保管制度（3）詳盡的會計核算制度（4）嚴格的記名登記制度 （5）完善的定期盤點制度 2. 投資活動的控制測試投資活動的控制測試 （1）了解與投資相關內部控制（2）進行抽查（3）審閱內部盤核報告 （4）分析企業投資業務管理報告第三節第三節 籌資與投資循環的實質性籌資與投資循環的實質性程序程序 借款相關項目審計借款相關項目審計 借款是企業承擔的一項經濟義務，是企業的負債項目。在一般情況下，被審計單位不會高估負債，因為這樣于自身不利，且難以與債權人的會計記錄相互印證。為了正確反映企業的財務狀況和經營成果

9、，必須將企業的負債完整地列示在資產負債表中，并正確地予以計價。注冊會計師對于負債項目的審計，主要是防止企業低估債務。低估債務經常伴隨著低估成本費用，從而高估利潤的目的。 1. 短期借款的審計短期借款的審計 （1）短期借款的審計目標確定期末短期借款是否存在。確定期末短期借款是否為被審計單位應履行的償還義務。確定短期借款的借入、償還及計息的記錄是否完整。確定短期借款的期末余額是否正確。 確定短期借款的披露是否恰當。 （2）短期借款的實質性程序獲取或編制短期借款明細表，復核其加計數是否正確，并與明細賬和總賬核對相符。函證短期借款的實有數。檢查短期借款的增加。檢查短期借款的減少。 檢查有無到期未償還的

10、短期借款。 復核短期借款利息。 檢查短期借款在資產負債表上的列報是否恰當。 2. 長期借款的審計長期借款的審計 （1）長期借款的審計目標確定期末長期借款是否存在。確定期末長期借款是否為被審計單位應履行的償還義務。確定長期借款的借入、償還及計息的記錄是否完整。確定長期借款的期末余額是否正確。 確定長期借款的披露是否恰當。 （2）長期借款的實質性程序獲取或編制長期借款明細表，復核其加計數是否正確，并與明細賬和總賬核對相符。了解金融機構對被審計單位的授信情況以及被審計單位的信用等級評估情況，了解被審計單位獲得短期借款和長期借款的抵押和擔保情況，評估被審計單位的信譽和融資能力。對年度內增加的長期借款，

11、應檢查借款合同和授權批準，了解借款數額、借款條件、借款日期、還款期限、借款利率，并與相關會計記錄相核對。檢查長期借款的使用是否符合借款合同的規定，重點檢查長期借款使用的合理性。 向銀行或其他債權人函證重大的長期借款。 對年度內減少的長期借款，注冊會計師應檢查相關記錄和原始憑證，核實還款數額。 檢查年末有無到期未償還的借款，逾期借款是否辦理了延期手續，分析計算逾期借款的金額、比率和期限，判斷被審計單位的資信程度和償債能力。 計算短期借款、長期借款在各個月份的平均余額，選取適用的利率匡算利息支出總額，并與財務費用的相關記錄核對，判斷被審計單位是否高估或低估利息支出，必要時進行適當凋整。 檢查借款費

12、用的會計處理是否正確。 檢查企業抵押長期借款的抵押資產的所有權是否屬于企業，其價值和實際狀況是否與抵押契約中的規定相一致檢查長期借款是否已在資產負債表上充分披露。 3. 應付債券的審計應付債券的審計 （1）應付債券的審計目標確定期末應付債券是否存在。確定期末應付債券是否為被審計單位應履行的償還義務。確定應付債券的發行、償還及計息的記錄是否完整。確定應付債券的期末余額是否正確。 確定應付債券的披露是否恰當。 （2）應付債券的實質性程序取得或編制應付債券明細表，并同有關的明細分類賬和總分類賬核對相符。檢查債券交易的有關原始憑證。檢查應計利息、債券折(溢)價攤銷及其會計處理是否正確。函證“應付債券”

13、賬戶期末余額。 檢查到期債券的償還。 檢查借款費用的會計處理是否正確。 檢查應付債券是否已在資產負債表上充分披露。 4. 財務費用的審計財務費用的審計 （1）財務費用的審計目標確定記錄的財務費用是否已發生，且與被審計單位有關。確定財務費用記錄是否完整。確定與財務費用有關的金額及其他數據是否已恰當記錄。確定財務費用是否已記錄于正確的會計期間。 確定財務費用的內容是否正確。 確定財務費用的披露是否恰當。 （2）財務費用的實質性程序獲取或編制財務費用明細表，復核加計正確，與報表數、總賬數及明細賬合計數核對是否相符。將本期、上期財務費用各明細項目作比較分析，必要時比較本期各月份財務費用，如有重大波動和

14、異常情況應追查原因，擴大審計范圍或增加測試量。檢查利息支出明細賬，確認利息收支的真實性及正確性。檢查匯兌損失明細賬，檢查匯兌損益計算方法是否正確，核對所用匯率是否正確，前后期是否一致。 檢查“財務費用其他” 明細賬，注意檢查大額金融機構手續費的真實性與正確性。 審閱下期期初的財務費用明細賬，檢查財務費用各項目有無跨期入賬的現象。 檢查從其他企業或非銀行金融機構取得的利息收入是否按規定計繳營業稅。 檢查財務費用的披露是否恰當。 所有者權益相關項目的審計所有者權益相關項目的審計 所有者權益，是企業投資者對企業凈資產的所有權，包括投資者對企業的投入資本以及企業存續過程中形成的資本公積、盈余公積和未分

15、配利潤。根據資產負債表的平衡原理，所有者權益在數量上等于企業的全部資產減去全部負債后的余額，即企業凈資產數額。如果注冊會計師能夠對企業的資產和負債進行充分的審計，證明兩者的期初余額、期末余額和本期變動都是正確的，這便從側面為所有者權益的期末余額和本期變動的正確性提供了有力的證據。同時，由于所有者權益增減變動的業務較少、金額較大的特點，注冊會計師在審計了企業的資產和負債之后，往往只花費相對較少的時間對所有者權益進行審計。 1. 實收資本實收資本(股本股本)的審計的審計 （1）實收資本(股本)的審計目標確定實收資本（股本）是否存在。確定實收資本（股本）的增減變動是否符合法律、法規和合同、章程的規定

16、，記錄是否完整。確定實收資本（股本）期末余額是否正確。確定實收資本（股本）的披露是否恰當。 （2）實收資本(股本)的實質性程序獲取或編制實收資本(股本)增減變動情況明細表，復核加計正確，與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。查閱公司章程、股東大會、董事會會議記錄中有關實收資本(股本)的規定。檢查實收資本(股本)增減變動的原因，查閱其是否與董事會紀要、補充合同、協議及其他有關法律性文件的規定一致，逐筆追查至原始憑證，檢查其會計處理是否正確。 對于以資本公積、盈余公積和未分配利潤轉增資本的，應取得股東(大)會等資料，并審核是否符合國家有關規定。 以權益結算的股份支付，取得相關資料，檢查是否符合相

17、關規定。 根據證券登記公司提供的股東名錄，檢查被審計單位及其子公司、合營企業與聯營企業是否有違反規定的持股情況。 確定實收資本(股本)的披露是否恰當。 2. 資本公積的審計資本公積的審計 （1）資本公積的審計目標確定資本公積是否存在。確定資本公積的增減變動是否符合法律、法規和合同、章程的規定，記錄是否完整。確定資本公積期末余額是否正確。確定資本公積的披露是否恰當。 （2）資本公積的實質性程序獲取或編制資本公積明細表，復核加計正確，并與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。收集與資本公積變動有關的股東大會決議、董事會會議紀要、資產評估報告等文件資料，更新永久性檔案。首次接受委托的，應檢查期初資本

18、公積的原始發生依據。根據資本公積明細賬，對股本溢價、其他資本公積各明細的發生額逐項審查。 檢查資本公積各項目，考慮對所得稅的影響。 記錄資本公積中不能轉增資本的項目。 確定資本公積的披露是否恰當。 3. 盈余公積的審計盈余公積的審計 （1）盈余公積的審計目標確定期末盈余公積是否存在。確定盈余公積的增減變動是否符合法律、法規和合同、章程的規定，記錄是否完整。確定盈余公積期末余額是否正確。確定盈余公積的披露是否恰當。 （2）盈余公積的實質性程序取得或編制盈余公積明細表，復核加計正確，并與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。收集與盈余公積變動有關的董事會會議紀要、股東(大)會決議以及政府主管部門、

19、財政部門批復等文件資料，進行審閱，并更新永久性檔案。對法定盈余公積和任意盈余公積的發生額逐項審查至原始憑證。 確定盈余公積的披露是否恰當。 4. 未分配利潤的審計未分配利潤的審計 （1）未分配利潤的審計目標確定期末未分配利潤是否存在。確定未分配利潤增減變動的記錄是否完整。確定未分配利潤期末余額是否正確。確定未分配利潤的披露是否恰當。 （2）未分配利潤的實質性程序獲取或編制利潤分配明細表。復核加計正確，與報表數、總賬數及明細賬合計數核對相符。檢查未分配利潤期初數與上期審定數是否相符，涉及損益的上期審計調整是否正確入賬。收集和檢查與利潤分配有關的董事會會議紀要、股東(大)會決議、政府部門批文及有關

20、合同、協議、公司章程等文件資料更新永久性檔案。對照有關規定確認利潤分配的合法性。 檢查本期未分配利潤變動除凈利潤轉人以外的全部相關憑證，結合所獲取的文件資料，確定其會計處理是否正確。 了解本年利潤彌補以前年度虧損的情況，如果已超過彌補期限，且已因為抵扣虧損而確認遞延所得稅資產的，應當進行調整。 確定未分配利潤的披鼴是否恰當。 投資相關項目審計投資相關項目審計 1. 交易性金融資產的審計目標交易性金融資產的審計目標 （1）未分配利潤的審計目標確定交易性金融資產是否存在。確定交易性金融資產是否歸被審計單位所有。確定交易性金融資產的增減變動及其損益的記錄是否完整。確定交易性金融資產的計價是否正確。

21、確定交易性金融資產期末余額是否正確。 確定交易性金融資產的披露是否恰當。 （2）交易性金融資產的實質性程序獲取或編制交易性金融資產明細表，復核加計正確，并與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。對期末結存的相關交易性金融資產，向被審計單位核實其持有目的，檢查本科目核算范圍是否恰當。獲取股票、債券及基金等交易流水單及被審計單位證券投資部門的交易記錄。與明細賬核對，檢查會計記錄是否完整、會計處理是否正確。 監盤庫存交易性金融資產，并與相關賬戶余額進行核對，如有差異，應查明原因，并做出記錄或進行適當調整。 向相關金融機構發函詢證交易性金融資產期末數量以及是否存在變現限制(與存出投資款一并函證)，并記

22、錄函證過程。取得回函時應檢查相關簽章是否符合要求。 抽取交易性金融資產增減變動的相關憑證，檢查其原始憑證是否完整合法，會計處理是否正確。 復核與交易性金融資產相關的損益計算是否準確，并與公允價值變動損益及投資收益等有關數據核對。 復核股票、債券及基金等交易性金融資產的期末公允價值是否合理，相關會計處理是否正確。 關注交易性金融資產是否存在重大的變現限制。 確定交易性金融資產的披露是否恰當。 2. 可供出售金融資產審計可供出售金融資產審計 （1）可供出售金融資產審計目標確定可供出售金融資產是否存在。確定可供出售金融資產是否歸被審計單位所有。確定可供出售金融資產的增減變動及其損益的記錄是否完整。確

23、定可供出售金融資產的計價是否正確。 確定可供出售金融資產減值準備的計提方法是否恰當，計提是否充分。 確定可供出售金融資產減值準備增減變動是否完整。 確定可供出售金融資產及其減值準備期末余額是否正確。 確定可供出售金融資產及其減值準備的披露是否恰當。 （2）可供出售金融資產的實質性程序獲取或編制可供出售金融資產明細表，復核加計正確，并與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。獲取可供出售金融資產對賬單，與明細賬核對，并檢查其會計處理是否正確。檢查庫存可供出售金融資產，并與相關賬戶余額進行核對，如有差異，應查明原因，并作出記錄或進行調整。 向相關金融機構發函詢證可供出售金融資產期末數量，并記錄函證過

24、程。取得回函時應檢查相關簽章是否符合要求。 對期末結存的可供出售金融資產，向被審計單位核實其持有目的。檢查本科目核對范圍是否恰當。 抽取可供出售金融資產增減變動的相關憑證，檢查其原始憑證是否完整合法，會計處理是否正確。 復核可供出售金融資產的期末公允價值是否合理，檢查會計處理是否正確； 如果可供出售金融資產的公允價值發生較大幅度下降，并且預期這種下降趨勢屬于非暫時性的，應當檢查被審計單位是否計提資產減值準備，計提金額和相關會計處理是否正確。 已確認減值損失的可供出售金融資產，當公允價值回升時，檢查其相關會計處理是否正確。 若債券等債務工具類可供出售金融資產發生減值，檢查相關利息的計算和會計處理

25、是否正確。 檢查可供出售金融資產出售時，其相關損益計算及會計處理是否正確，已計入資本公積的公允價值累計變動額是否轉入投資收益科目； 復核可供出售金融資產劃轉為持有至到期投資的依據是否充分，會計處理是否正確；檢查債券投資計入損益的利息收入計算所采用的利率是否正確。 結合銀行借款等科目，了解是否存在已用于債務擔保的可供出售金融資產。如有，則應取證并作相應的記錄，同時提請被審計單位作恰當披露。 確定可供出售金融資產的披露是否恰當。 2. 持有至到期投資審計持有至到期投資審計 （1）持有至到期投資的審計目標確定持有至到期投資是否存在。確定持有至到期投資是否歸被審計單位所有。確定持有至到期投資的增減變動

26、及其損益的記錄是否完整。確定持有至到期投資的計價是否正確。 確定持有至到期投資減值準備的計提方法是否恰當，計提是否充分。 確定持有至到期投資減值準備的增減變動的記錄是否完整。 確定持有至到期投資及其減值準備期末余額是否正確。 確定持有至到期投資及其減值準備的披露是否恰當。 （2）持有至到期投資的實質性程序獲取或編制持有至到期投資明細表，復核加計正確，并與總賬數和明細賬合計數核對相符。獲取持有至到期投資對賬單，與明細賬核對，并檢查其會計處理是否正確。檢查庫存持有至到期投資并與賬面余額進行核對，如有差異，應查明原因，并做出記錄或進行適當調整。 向相關金融機構發函詢證持有至到期投資期末數量，并記錄函

27、證過程，取得回函時應檢查相關簽章是否符合要求。 對期末結存的持有至到期投資資產，核實被審計單位持有的目的和能力，檢查本科目核算范圍是否恰當。 抽取持有至到期投資增加的記賬憑證，注意其原始憑證是否完整合法，成本、交易費用和相關利息的會計處理是否符合規定。 抽取持有至到期投資減少的記賬憑證，檢查其原始憑證是否完整合法，會計處理是否正確。 根據相關資料，確定債券投資的計息類型。結合投資收益科目，復核計算利息采用的利率是否恰當，相關會計處理是否正確，檢查持有至到期投資持有期間收到的利息會計處理是否正確。檢查債券投資票面利率和實際利率有較大差異時，被審計單位采用的利率及其計算方法是否正確。 檢查當持有目

28、的改變時，持有至到期投資劃轉為可供出售金融資產的會計處理是否正確。 結合銀行借款等科目，了解是否存在已用于債務擔保的持有至到期投資。如有，則應取證并作相應的記錄，同時提請被審計單位作恰當披露。 當有客觀證據表明持有至到期投資發生減值的，應當復核相關資產項目的預計未來現金流量現值，并與其賬面價值進行比較，檢查相關準備計提是否充分。 若發生減值，檢查相關利息的計算及處理是否正確。 確定持有至到期投資的披露是否恰當，注意一年內到期的持有至到期投資是否已重分類至一年內到期的非流動資產。 4. 長期股權投資審計長期股權投資審計 （1）長期股權投資的審計目標 （2）長期股權投資的實質性程序 5. 投資收益

29、審計投資收益審計 （1）投資收益的審計目標 （2）投資收益的實質性程序 其他相關項目審計其他相關項目審計 1. 預計負債審計預計負債審計 （1）預計負債的審計目標 （2）預計負債的實質性程序 2. 所得稅費用審計所得稅費用審計 （1）所得稅費用的審計目標 （2）所得稅費用的實質性程序本章小結本章小結 籌資活動是指企業為滿足生存和發展的需要，通過改變企業資本及債務規模和構成而籌集資金的活動。投資活動是指企業為享有被投資單位分配的利潤，或為謀求其他利益，將資產讓渡給其他單位而獲得另一項資產的活動。 籌資活動主要由借款交易和股東權益交易組成。股東權益增減變動的業務較少而金額較大，注冊會計師在審計中一般直接進行實質性程序。投資活動的內部控制包括：合理的職責分工、健全的資產保管制度、詳盡的會計核算制度、嚴格的記名登記制度、完善的定期盤點制度。 投資活動的控制測試包括：了解與投資相關內部控制、進行抽查、審閱內部盤核報告、分析企業投資業務管理報告。 籌資與投資循環的實質性程序包括：借款相關項目的