1、內(nèi)部控制理論的發(fā)展階段內(nèi)部控制是社會經(jīng)濟發(fā)展的必然產(chǎn)物， 它是隨著外部競爭的加劇和內(nèi)部強化管理的需要 而不斷豐富和發(fā)展的?？v觀內(nèi)部控制理論的發(fā)展歷程，大致上經(jīng)歷了以下五個階段 :1. 內(nèi)部牽制階段2. 內(nèi)部控制制度階段3. 會計控制、管理控制階段4. 內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段5. 內(nèi)部控制整合框架階段6. 風(fēng)險管理框架階段1973 年在美國審計程序公告 55 號中，對內(nèi)部控制制度的定義作了如下解釋： “內(nèi)部控制 制度有兩類：內(nèi)部會計控制制度和內(nèi)部管理控制制度， 內(nèi)部管理控制制度包括且不限于組織 結(jié)構(gòu)的計劃，以及關(guān)于管理部門對事項核準(zhǔn)的決策步驟上的程序與記錄。 會計控制制度包括 組織機構(gòu)的設(shè)計以及與財產(chǎn)

2、保護和財務(wù)會計記錄可靠性有直接關(guān)系的各種措施。 ” 內(nèi)部控制的作用 內(nèi)部控制主要是指內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會計控制， 內(nèi)部控制系統(tǒng)有助于企業(yè)達(dá)到自身規(guī) 定的經(jīng)營目標(biāo)。隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立， 內(nèi)部控制的作用會不斷擴展。 目前，它 在經(jīng)濟管理和監(jiān)督中主要有以下作用：（一）提高會計信息資料的正確性和可靠性 企業(yè)決策層要想在瞬息萬變的市場競爭中有效地管理經(jīng)營企業(yè)， 就必須及時掌握各種信 息，以確保決策的正確性，并可以通過控制手段盡量提高所獲信息的準(zhǔn)確性和真實性。 因此， 建立內(nèi)部控制系統(tǒng)可以提高會計信息的正確性和可靠性。（二）保證生產(chǎn)和經(jīng)管活動順利進行 內(nèi)部控制系統(tǒng)通過確定職責(zé)分工，嚴(yán)格各種手續(xù)

3、、制度、工藝流程、審批程序、檢查監(jiān) 督手段等可以有效地控制本單位生產(chǎn)和經(jīng)營活動順利進行、 防止出現(xiàn)偏差，糾正失誤和弊 端，保證實現(xiàn)單位的經(jīng)營目標(biāo)。（三）保護企業(yè)財產(chǎn)的安全完整 財產(chǎn)物資是企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的物質(zhì)基礎(chǔ)。 內(nèi)部控制可以通過適當(dāng)?shù)姆椒▽ω泿刨Y 金的收入、支出、結(jié)余以及各項財產(chǎn)物資的采購、 驗收、保管、領(lǐng)用、銷售等活動進行控制、 防止貪污、盜竊、濫用、毀壞等不法行為，保證財產(chǎn)物資的安全完整。（四）保證企業(yè)既定方針的貫徹執(zhí)行企業(yè)決策層不但要制定管理經(jīng)營方針、 政策、制度，而且要狠抓貫沏執(zhí)行。 內(nèi)部控制則 可以通過袱定辦法，審核批準(zhǔn)，監(jiān)督檢查等手段促使全體職工貫徹和執(zhí)行既定的方針、 政策

4、 和制度，同時，可以促使企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)人員執(zhí)行國家的方針、 政策在遵守國家法規(guī)紀(jì)律 的前提下認(rèn)真貫徹企業(yè)的既定方針。（五）為審計工作提供良好基礎(chǔ) 審計監(jiān)督必須以真實可靠的會計信息為依據(jù)， 檢查錯誤，揭露弊端，評價經(jīng)濟責(zé)任和經(jīng)濟效 益，而只有具備了睡全的內(nèi)部控制制度， 才能保證信息的準(zhǔn)確， 資料的真實并為審計工作 提供良好的基礎(chǔ)?？傊?，良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)可以有效地防止各項資源的浪費和錯弊的發(fā)生， 提高生產(chǎn)、經(jīng)營和管理效率，降低企業(yè)成本費用，提高企業(yè)經(jīng)濟效益。會計控制的作用會計控制就是指施控主體利用會計信息對資金運動進行的控制。會計控制的客體就是 資金運動，會計控制的主體是會計部門及利用會計信息對

5、資金運動進行控制的其它有關(guān)決策 部門，會計控制的組織體系是以會計部門為中心滲透到企業(yè)每個部門的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)。 會計控制的作用1. 會計控制是保證國民經(jīng)濟正常運轉(zhuǎn)的客觀要求目前， 我國會計失控現(xiàn)象較為嚴(yán)重， 這是造成經(jīng)濟環(huán)境惡化、 經(jīng)濟秩序混亂的一個重要 原因。 其具體表現(xiàn)： 流通領(lǐng)域從原材料的采購到產(chǎn)品的銷售， 從采購價格到銷售價格， 會計 失控較為嚴(yán)重，一些企業(yè)銷售產(chǎn)品隨意漲價，牟取暴利，采購材料時，不顧企業(yè)利益，以得 到好處費、 得到回扣為準(zhǔn)， 造成價格上的混亂， 不同經(jīng)濟成份之間的商品交換中， 現(xiàn)金結(jié)算 越來越普遍， 造成資金大量體外循環(huán)。 生產(chǎn)領(lǐng)域生產(chǎn)消耗過高， 費用居高不下， 成本嚴(yán)重失

6、 控。這不僅表現(xiàn)在成本總量上的直線上升， 而且對成本所含的經(jīng)濟內(nèi)容也無法控制， 企業(yè)亂 攤成本、 亂擠費用、 人為調(diào)節(jié)成本現(xiàn)象十分嚴(yán)重， 如有的單位將游山玩水、 請客送禮的支出 以“合法 ”的形式計入產(chǎn)品成本，實際成本早已超出了 C+V 的范圍。在分配領(lǐng)域，一些企業(yè) 偷稅、漏稅、截留利潤， 結(jié)果是企業(yè)得了大頭， 國家得了小頭， 顛倒了利潤分配的主次關(guān)系。 在企業(yè)留利中， 多用于亂漲工資， 亂發(fā)實物， 而忽視了再生產(chǎn)規(guī)模的擴大， 稅后留利使用失 衡。會計失控造成價格混亂， 有些企業(yè)的對緊俏商品和物資囤積進行倒買倒賣， 破壞國家物 資供求平衡關(guān)系，對流通領(lǐng)域造成了一定的混亂。會計失控，造成成本不實

7、長期居高不下， 這不僅使產(chǎn)品失去競爭能力， 而且也是導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟效益滑坡的重要方面。 同時， 成本失控 造成物價上漲， 物價上漲又使成本升高， 形成惡性循環(huán)， 會計失控造成利潤虛假， 企業(yè)留利 使用失衡，增加了消費本金，沖擊了市場，導(dǎo)致通貨膨脹。2. 加強會計控制是會計履行其基本職能的需要 現(xiàn)代會計的兩個職能：一是反映，二是控制。反映是控制的基礎(chǔ)，只有適宜的反映，才 能實現(xiàn)有效的控制， 也只有有效的控制， 才可能反映出正確的信息。 會計控制是在處理和利 用會計信息的過程中進行的。 如對各種費用的開支按照定額進行控制； 對差旅費報銷， 按照 有關(guān)制度的標(biāo)準(zhǔn)進行控制， 如此種種將一切不符合政策規(guī)定

8、的支出及時加以制止， 這樣不僅 控制了支出本身， 而且能為企業(yè)提供真實、 可靠的信息， 保證企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)， 以充分發(fā)揮 會計職能的作用。3. 會計控制是經(jīng)濟技術(shù)發(fā)展的客觀要求當(dāng)今， 社會經(jīng)濟技術(shù)迅猛發(fā)展， 并且日益復(fù)雜， 人們越來越需要經(jīng)濟活動的過程按既定 目標(biāo)運行，客觀上就要求社會經(jīng)濟發(fā)展過程進行符合人類自身利益的控制， 經(jīng)濟技術(shù)越發(fā)展， 作為經(jīng)濟管理的重要手段會計控制就越重要。 從實際需要和經(jīng)濟管理的角度來看， 加強會計 控制是提高經(jīng)濟管理水平、增加管理時效性和科學(xué)性的客觀要求。管理控制的作用管理控制是檢查、 衡量和評價工作活動并糾正偏差， 以確保工作計劃和組織目標(biāo)實現(xiàn)的 過程。控制標(biāo)準(zhǔn)

9、、 偏差信息和矯正措施是管理控制工作的三項基本要素。 管理控制就像船上 的舵，為組織提供了一個不斷調(diào)整路線和偏差的機制。管理控制的重要性管理控制的重要性可以從控制的普遍性和全程性兩個方面理解。 普遍性是指控制職能廣泛存在于任何組織、 任何活動之中， 錯綜復(fù)雜的環(huán)境和多種隨機 因素使組織的運作和計劃的執(zhí)行都可能出現(xiàn)偏差，需要及時發(fā)現(xiàn)和糾正。全程性是指控制職能作為實現(xiàn)組織目標(biāo)和改進工作的有效手段貫穿于管理活動的全過 程中，并且與計劃、組織、領(lǐng)導(dǎo)等其他職能結(jié)合在一起發(fā)揮作用管理控制的特點1、管理控制具有整體性：所有管理人員、組織的各個方面（人員士氣與作風(fēng)、工作程序、產(chǎn)品質(zhì)量、資金成本、物料消耗、工作

10、或?qū)W習(xí)業(yè)績）2、管理控制具有動態(tài)性3、管理控制是對人的控制并由人來執(zhí)行4、管理控制是提高員工管理能力、業(yè)務(wù)能力、自我控制能力等的重要手段區(qū)別美國審計程序公告第 29 號獨立審計人員評價內(nèi)部控制的范圍將內(nèi)部控制劃分為會 計控制和管理控制， 并指出 “會計控制由組織計劃和所有保護資產(chǎn)、 保護會計記錄可靠性或 與此有關(guān)的方法和程序構(gòu)成； 會計控制包括授權(quán)與批準(zhǔn)制度； 記賬、 編制財務(wù)報表、 保管財 務(wù)資產(chǎn)等職務(wù)的分離； 財產(chǎn)的實物控制以及內(nèi)部審計等控制。 管理控制由組織計劃和所有為 提高經(jīng)營效率、 保證管理部門所制定的各項政策得到貫徹執(zhí)行或與此直接有關(guān)的方法和程序 構(gòu)成。管理控制的方法和程序通常只與

11、財務(wù)記錄發(fā)生間接的關(guān)系， 包括統(tǒng)計分析、 時動研究、 經(jīng)營報告、 雇員培訓(xùn)計劃和質(zhì)量控制等。 ”這就是審計界廣為熟知的內(nèi)部控制“二分法” 。在 這次劃分中， 內(nèi)部審計包含在會計控制之中， 與管理控制關(guān)系不大， 這主要由于當(dāng)時內(nèi)部審 計尚處于內(nèi)部財務(wù)審計階段。1972 年，美國注冊會計師協(xié)會（ AICPA ）在第 1 號審計準(zhǔn)則公告中對會計控制和 管理控制的定義進行了重新表述，其中， “會計控制由組織計劃以及與保護資產(chǎn)和保證財務(wù) 資料可靠性有關(guān)的程序和記錄構(gòu)成” ，“管理控制包括但不限于組織計劃以及與管理部門授權(quán) 辦理經(jīng)濟業(yè)務(wù)的決策過程有關(guān)的程序及其記錄。 這種授權(quán)活動是管理部門的職責(zé)， 它直接

12、與 管理部門執(zhí)行該組織的經(jīng)營目標(biāo)有關(guān)，是對經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行會計控制的起點”。本次定義中，內(nèi)部審計已從會計控制中分離出來， 而與管理控制緊密相關(guān)， 這主要是由于內(nèi)部審計已逐漸 過渡到了管理審計階段。內(nèi)部控制 “二分法” 奠定了管理控制在內(nèi)部控制中的重要地位，盡管這次劃分遭到了企業(yè)管理當(dāng)局和理論界的眾多批評，但其對內(nèi)部控制理論的影響一直延續(xù)至今。如1992 年COSO 委員會發(fā)布的內(nèi)部控制整體框架提出： “內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、經(jīng)理當(dāng) 局以及其他成員為達(dá)到財務(wù)報告的可靠性、 經(jīng)營活動的效率和效果、 相關(guān)法律法規(guī)的遵循等三個目標(biāo)而提供合理保證的過程。 ” 其中， 為實現(xiàn)財務(wù)報告可靠性目標(biāo)的控制屬于會計

13、控制 范疇； 為實現(xiàn)經(jīng)營活動效率和效果目標(biāo)的控制屬于管理控制范疇；而法規(guī)遵循控制則是二者得以實現(xiàn)的保證。 歸根結(jié)底， 管理控制在企業(yè)管理實踐中的地位決定了無論內(nèi)部控制理論體 系如何衍變，管理控制始終將在內(nèi)部控制中居于主干地位。內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的一種特殊形式，它是一個企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟活動和管理制度是否合 規(guī)、合理和有效的獨立評價機制， 在某種意義上講是對其他控制程序的再控制。 內(nèi)部審計一 直是內(nèi)部控制的重要組成部分之一。自1958 年被歸入會計控制之后，其在內(nèi)部控制中地位隨著內(nèi)部控制理論體系的不同而有所變化。 1986 年最高審計機關(guān)國際組織( INTOSAI )在 第 12 屆國際審計會議上發(fā)表

14、的 總聲明 提出：“內(nèi)部控制作為完整的財務(wù)和其他控制體系， 包括組織結(jié)構(gòu)、方法程序和內(nèi)部審計三部分” ，這是內(nèi)部審計在內(nèi)部控制理論體系中地位最 高的一刻。 1988 年 AICPA 發(fā)布審計準(zhǔn)則公告第 55 號中，將內(nèi)部控制界定為“為合理 保證企業(yè)特定目標(biāo)的實現(xiàn)而建立的各種政策和程序” ，在結(jié)構(gòu)上由控制環(huán)境、會計制度和控 制程序三個要素組成，此時，內(nèi)部審計被劃入控制環(huán)境之中。 1995 年 AICPA 發(fā)布的審計 準(zhǔn)則公告第 78 號全面接受了 COSO 報告的內(nèi)容， 內(nèi)部審計完全融入三個目標(biāo)之中。 可見， 在內(nèi)部控制體系中，內(nèi)部審計基本上處于從屬地位。管理控制是管理者影響組織中其他成員以實現(xiàn)組織戰(zhàn)略的過程。 管理控制的目標(biāo)是實現(xiàn) 組織戰(zhàn)略， 其主體是企業(yè)管理者， 強調(diào)的是各級管理人員的控制， 其控制程序包括戰(zhàn)略目標(biāo) 分解、控制標(biāo)準(zhǔn)的制定、管理控制報告、經(jīng)營業(yè)績評價、管理者