企業(yè)年金個(gè)稅遞延納稅政策的未了問(wèn)題企業(yè)年金的個(gè)人所得稅優(yōu)惠問(wèn)題，終于有了定論。財(cái)政部、人力資源和社會(huì)保障部、國(guó)家稅務(wù)總局在聯(lián)合下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)年金、職業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2013]103號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“103號(hào)文”）中，明確自2014年1月1日起，符合規(guī)定的年金，在年金繳費(fèi)環(huán)節(jié)和年金基金投資收益環(huán)節(jié)暫不征收個(gè)人所得稅，將納稅義務(wù)遞延到個(gè)人實(shí)際領(lǐng)取年金的環(huán)節(jié)。本文結(jié)合對(duì)103號(hào)文的分析，探討以下問(wèn)題。

一、年金及其運(yùn)作

年金包括企業(yè)年金和職業(yè)年金，俗稱補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)。企業(yè)年金適用于企業(yè)單位，職業(yè)年金適用于事業(yè)單位。與企業(yè)年金有關(guān)的基礎(chǔ)性法規(guī)是勞動(dòng)和社會(huì)保障部在2004年發(fā)布的《企業(yè)年金試行辦法》(原勞動(dòng)和社會(huì)保障部令第20號(hào)），與職業(yè)年金有關(guān)的基礎(chǔ)性法規(guī)是《事業(yè)單位職業(yè)年金試行辦法》(國(guó)辦發(fā)[2011]37號(hào))。在此我們主要介紹企業(yè)年金，職業(yè)年金基本類似

（一）年金定義

《企業(yè)年金試行辦法》對(duì)企業(yè)年金的定義是：企業(yè)及其職工在依法參加基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，自愿建立的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)制度。

（二）年金方案報(bào)備

企業(yè)年金方案應(yīng)當(dāng)報(bào)送所在地區(qū)縣以上地方人民政府勞動(dòng)保障行政部門。中央所屬大型企業(yè)企業(yè)年金方案，應(yīng)當(dāng)報(bào)送勞動(dòng)保障部。勞動(dòng)保障行政部門自收到企業(yè)年金方案文本之日起15日內(nèi)未提出異議的，企業(yè)年金方案即行生效。

（三）年金來(lái)源

企業(yè)年金所需費(fèi)用由企業(yè)和職工個(gè)人共同繳納。企業(yè)繳費(fèi)的列支渠道按國(guó)家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行；職工個(gè)人繳費(fèi)可以由企業(yè)從職工個(gè)人工資中代扣。企業(yè)繳費(fèi)每年不超過(guò)本企業(yè)上年度職工工資總額的1/12。企業(yè)和職工個(gè)人繳費(fèi)合計(jì)一般不超過(guò)本企業(yè)上年度職工工資總額的1/6。企業(yè)年金基金由下列各項(xiàng)組成：企業(yè)繳費(fèi)、職工個(gè)人繳費(fèi)、企業(yè)年金基金投資運(yùn)營(yíng)收益。

（四）年金領(lǐng)取

職工在達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡時(shí)，可以從本人企業(yè)年金個(gè)人賬戶中一次或定期領(lǐng)取企業(yè)年金。職工未達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡的，不得從個(gè)人賬戶中提前提取資金。出境定居人員的企業(yè)年金個(gè)人賬戶資金，可根據(jù)本人要求一次性支付給本人。職工或退休人員死亡后，其企業(yè)年金個(gè)人賬戶余額由其指定的受益人或法定繼承人一次性領(lǐng)取。

（五）年金運(yùn)作

年金的運(yùn)作涉及受托人、賬戶管理人、投資管理人和托管人。

建立企業(yè)年金的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)確定企業(yè)年金受托人(以下簡(jiǎn)稱受托人)，受托管理企業(yè)年金。受托人可以是企業(yè)成立的企業(yè)年金理事會(huì)，也可以是符合國(guó)家規(guī)定的法人受托機(jī)構(gòu)。

受托人可以委托具有資格的企業(yè)年金賬戶管理機(jī)構(gòu)作為賬戶管理人，負(fù)責(zé)管理企業(yè)年金賬戶；可以委托具有資格的投資運(yùn)營(yíng)機(jī)構(gòu)作為投資管理人，負(fù)責(zé)企業(yè)年金基金的投資運(yùn)營(yíng)。受托人應(yīng)當(dāng)選擇具有資格的商業(yè)銀行或?qū)I(yè)托管機(jī)構(gòu)作為托管人，負(fù)責(zé)托管企業(yè)年金基金。

有關(guān)各方間的關(guān)系由合同予以明確。

二、年金的個(gè)人所得稅征稅規(guī)定

關(guān)于年金的個(gè)人所得稅問(wèn)題，在103號(hào)文件下發(fā)之前，國(guó)家稅務(wù)總局曾下發(fā)文件，明確要征稅。

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)年金個(gè)人所得稅征收管理有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2009]694號(hào))、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題補(bǔ)充規(guī)定的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第9號(hào)），企業(yè)年金個(gè)人繳費(fèi)部分，不得在個(gè)人當(dāng)月工資、薪金計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)扣除。企業(yè)繳費(fèi)部分計(jì)入個(gè)人賬戶時(shí)，視為一個(gè)月工資、薪金，且不與正常工資、薪金合并，不扣除任何費(fèi)用，按照工資、薪金所得計(jì)算納稅。當(dāng)然，如果企業(yè)繳費(fèi)部分與當(dāng)月工資薪金所得之和不超過(guò)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，則不用納稅，超過(guò)部分，單獨(dú)作為一個(gè)月工資，不扣除任何費(fèi)用，計(jì)算繳納個(gè)稅。

三、年金的個(gè)稅所得稅遞延納稅規(guī)定

企業(yè)年金的遞延納稅規(guī)定，包括什么所得遞延、什么時(shí)間遞延，什么時(shí)間納稅等若干問(wèn)題。

（一）什么所得遞延納稅

可以遞延納稅的所得包括年金企業(yè)繳費(fèi)部分、個(gè)人繳費(fèi)部分和年金投資收益運(yùn)營(yíng)計(jì)入個(gè)人賬戶部分。

（二）什么時(shí)間遞延納稅

企業(yè)和事業(yè)單位（以下統(tǒng)稱單位）根據(jù)國(guó)家有關(guān)政策規(guī)定的辦法和標(biāo)準(zhǔn)，為在本單位任職或者受雇的全體職工繳付的企業(yè)年金或職業(yè)年金（以下統(tǒng)稱年金）單位繳費(fèi)部分，在計(jì)入個(gè)人賬戶時(shí)，個(gè)人暫不繳納個(gè)人所得稅。

個(gè)人根據(jù)國(guó)家有關(guān)政策規(guī)定繳付的年金個(gè)人繳費(fèi)部分，在不超過(guò)本人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)的4%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，暫從個(gè)人當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除。

年金基金投資運(yùn)營(yíng)收益分配計(jì)入個(gè)人賬戶時(shí)，個(gè)人暫不繳納個(gè)人所得稅。

超過(guò)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)繳付的年金單位繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)部分，應(yīng)并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金所得，依法計(jì)征個(gè)人所得稅。稅款由建立年金的單位代扣代繳，并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)解繳。

（三）對(duì)繳費(fèi)工資基數(shù)的規(guī)定

企業(yè)年金個(gè)人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)為本人上一年度月平均工資。月平均工資按國(guó)家統(tǒng)計(jì)局規(guī)定列入工資總額統(tǒng)計(jì)的項(xiàng)目計(jì)算。月平均工資超過(guò)職工工作地所在設(shè)區(qū)城市上一年度職工月平均工資300%以上的部分，不計(jì)入個(gè)人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)。

職業(yè)年金個(gè)人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)為職工崗位工資和薪級(jí)工資之和。職工崗位工資和薪級(jí)工資之和超過(guò)職工工作地所在設(shè)區(qū)城市上一年度職工月平均工資300%以上的部分，不計(jì)入個(gè)人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)。

根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局關(guān)于工資的規(guī)定，工資總額是指各單位在一定時(shí)期內(nèi)直接支付給本單位全部職工的勞動(dòng)報(bào)酬總額。包括：計(jì)時(shí)工資、計(jì)件工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼、加班加點(diǎn)工資、特殊情況下支付的工資。但不包括根據(jù)國(guó)務(wù)院發(fā)布的有關(guān)規(guī)定頒發(fā)的創(chuàng)造發(fā)明獎(jiǎng)、自獎(jiǎng)科學(xué)獎(jiǎng)。科學(xué)技術(shù)進(jìn)步獎(jiǎng)和支付的合理化建議和技術(shù)改進(jìn)獎(jiǎng)以及支付給運(yùn)動(dòng)員、教練員的獎(jiǎng)金等。

以北京為例，北京市人力資源和社會(huì)保障局公布的2012年度全市職工平均工資為62677元，月平均工資為5223元。

（四）什么時(shí)間征稅

個(gè)人達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡，在2014年1月1日之后按月領(lǐng)取的年金，全額按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目適用的稅率，計(jì)征個(gè)人所得稅；如果是按年或按季領(lǐng)取的年金，平均分?jǐn)傆?jì)入各月，每月領(lǐng)取額全額按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目適用的稅率，計(jì)征個(gè)人所得稅。

需要注意的是，領(lǐng)取年金時(shí)，是全額征稅，不得扣除費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。

（五）年金中既有納過(guò)個(gè)稅的，又有沒(méi)納過(guò)個(gè)稅的，如何征稅？

對(duì)單位和個(gè)人在103號(hào)文實(shí)施之前開(kāi)始繳付年金繳費(fèi)，由于已經(jīng)繳納了個(gè)人所得稅，個(gè)人在103號(hào)文實(shí)施之后領(lǐng)取年金的，允許其從領(lǐng)取的年金中減除在103號(hào)文實(shí)施之前繳付的年金單位繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)且已經(jīng)繳納個(gè)人所得稅的部分，就其余額按照103號(hào)文規(guī)定的方式納稅。如果是個(gè)人分期領(lǐng)取年金，按103號(hào)文實(shí)施之前繳付的年金繳費(fèi)金額占全部繳費(fèi)金額的百分比，計(jì)算分?jǐn)傄呀?jīng)交過(guò)個(gè)稅的年金，減計(jì)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，減計(jì)后的余額，按照103號(hào)文的規(guī)定，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

（六）一次性領(lǐng)取年金如何納稅

對(duì)個(gè)人因出境定居而一次性領(lǐng)取的年金個(gè)人賬戶資金，或個(gè)人死亡后，其指定的受益人或法定繼承人一次性領(lǐng)取的年金個(gè)人賬戶余額，允許領(lǐng)取人將一次性領(lǐng)取的年金個(gè)人賬戶資金或余額按12個(gè)月分?jǐn)偟礁髟拢推涿吭路謹(jǐn)傤~，按照103號(hào)文規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

對(duì)個(gè)人除上述特殊原因外一次性領(lǐng)取年金個(gè)人賬戶資金或余額的，不允許采取分?jǐn)偟姆椒ǎ蔷推湟淮涡灶I(lǐng)取的總額，單獨(dú)作為一個(gè)月的工資薪金所得，按照103號(hào)文規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。

（七）年金個(gè)稅的管理

個(gè)人領(lǐng)取年金時(shí)，其應(yīng)納稅款由受托人代表委托人委托托管人代扣代繳。年金賬戶管理人應(yīng)及時(shí)向托管人提供個(gè)人年金繳費(fèi)及對(duì)應(yīng)的個(gè)人所得稅納稅明細(xì)。托管人根據(jù)受托人指令及賬戶管理人提供的資料，按照規(guī)定計(jì)算扣繳個(gè)人當(dāng)期領(lǐng)取年金待遇的應(yīng)納稅款，并向托管人所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)解繳。

建立年金計(jì)劃的單位、年金托管人，應(yīng)按照個(gè)人所得稅法和稅收征收管理法的有關(guān)規(guī)定，實(shí)行全員全額扣繳明細(xì)申報(bào)。

建立年金計(jì)劃的單位應(yīng)于建立年金計(jì)劃的次月15日內(nèi)，向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年金方案、人力資源社會(huì)保障部門出具的方案?jìng)浒负⒂?jì)劃確認(rèn)函以及主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求報(bào)送的其他相關(guān)資料。年金方案、受托人、托管人發(fā)生變化的，應(yīng)于發(fā)生變化的次月15日內(nèi)重新向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送上述資料。

103號(hào)文自2014年1月1日起執(zhí)行。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)年金個(gè)人所得稅征收管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2009〕694號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題補(bǔ)充規(guī)定的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第9號(hào)）同時(shí)廢止。

四、新政策的未了問(wèn)題

103號(hào)文有一個(gè)沒(méi)有說(shuō)清楚的問(wèn)題是：如果企業(yè)和個(gè)人在2014年1月1日繳納屬于以前年度的年金，能否享受遞延納稅的政策？

從道理上講，應(yīng)該是按照年金計(jì)劃屬于2014年的年金，才可以享受遞延納稅政策。但是國(guó)家稅務(wù)總局在《關(guān)于貫徹執(zhí)行修改后的個(gè)人所得稅法有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第46號(hào)）中，對(duì)如何自2011年9月1日?qǐng)?zhí)行工資薪金扣除3500元的政策，做了這樣的規(guī)定：納稅人適用工資薪金所得扣除3500元的工資，是指納稅人2011年9月1日（含）以后實(shí)際取得的工資、薪金所得。也就是8月份的工資，如果在9月份發(fā)放，也可以扣除3500元。

所以，在2014年月1日后，繳納以前的年金，能否適用遞延納稅政策，最好還是與主管稅務(wù)局溝通，如果主管稅務(wù)局沒(méi)有明確意見(jiàn)，可以參照46號(hào)公告的處理方式，即只要繳費(fèi)時(shí)間在2014年1與月1日后，就可以享受遞延納稅的政策。

五、年金繳費(fèi)方式的籌劃

年金的繳費(fèi)方式可以是每月或每季繳納，也可以是每半年或一年繳納，具體采用何種方式呢？

有兩個(gè)方面的考慮：一是工作量，二是稅收負(fù)擔(dān)。從工作量的角度考慮，肯定是半年或一年繳費(fèi)的工作量小。從稅收負(fù)擔(dān)的角度考慮，應(yīng)該根據(jù)員工的收入水平和繳費(fèi)的規(guī)模測(cè)算不同方式的稅負(fù)水平。假定在12月份繳納全年的年金，全部年金都從12月份的工資中扣掉，有可能出現(xiàn)差額低于費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)3500元的情況，這就可能不如平均到每個(gè)月中繳納，可以更大程度地降低稅負(fù)。

六、年金在企業(yè)所得稅稅前的扣除

企業(yè)為員工繳納的年金能否在企業(yè)所得稅稅前扣除，如何扣除呢？《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕27號(hào)）規(guī)定：“自2008年1月1日起，企業(yè)根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，分別在不超過(guò)職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分